会计师事务所合并与执业风险

彭茜

[摘 要]放眼国际，会计师事务所合并屡见不鲜，反观国内，本土事务所也先后经历了四次合并浪潮。合并在推动会计师事务所发展的同时，也带来了特定的执业风险，文章以瑞华会计师事务所为例，探究合并与事务所执业风险之间的关系。

[关键词]事务所合并；执业风险；瑞华会计师事务所

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2017.15.337

1 引 言

自1720年“南海事件”促使独立审计行为诞生以来，会计师事务所逐渐成市场经济中不可忽视的力量。在全球化背景下，客户业务日益复杂，为应对挑战国际会计师事务所采用了多种方法，其中较为典型的一种是企业合并。从“八大”到“四大”，一次次合并浪潮推动了国际会计师事务所的发展。我国会计师事务所起步虽晚，但在政府和市场经济的双重推動下也先后经历了四次合并浪潮。

1988年政府提出“脱钩改制”，拉开了我国本土所合并的序幕。21世纪之交，政府为了提高行业的执业准入门坎，发布了《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》，会计师事务所为了获得从业资格纷纷走上合并之路，掀起了第二次本土所合并浪潮。2007年，在《中国注册会计师协会关于推动会计师事务所做大做强的意见》引导下，本土所开始了第三次合并大潮。2012年前后，在获取H股证券资格等多个因素的影响下，本土大所纷纷大举合并，掀起事务所合并高潮，瑞华会计师事务所就是此次合并浪潮的产物。事务所合并在创造“行业巨人”的同时也带来了执业风险。本文以瑞华会计师事务所为例，分析会计师事务所合并与执业风险之间的关系。

2 案例简介

瑞华会计师事务所的前身中瑞岳华会计师事务所和国富浩华会计师事务所都是合并大潮的“弄潮儿”，几次本土所的合并浪潮中均有它们的身影。在中国注册会计师协会发布的《2012年会计师事务所综合评价前百家信息》通告中，中瑞岳华和国富浩华综合评价得分名次分别是第6名和第9名。2013年4月，中瑞岳华和国富浩华合并为瑞华会计师事务所，一举打破国际“四大”的领先格局，在2013年会计师事务所综合评价中跻身第3名（见下表）、本土所第1名。

合并后的瑞华连续4年蝉联本土所排名第1，并在中注协2017年1月12日公布的《2016年会计师事务所综合评价前百家信息》中一举超过德勤，名列第2。然而，合并后的事务所发展之路并非一帆风顺。2016年12月6日，瑞华收到中国证券监督管理委员会深圳监管局开具的行政处罚决定书（编号：〔2016〕8号），该决定书表明深圳键桥通讯技术股份有限公司（以下简称“键桥通讯”）2009年至2012年存在虚构合同虚增销售收入、成本及虚构应收账款回款的财务舞弊行为，而国富浩华会计师事务所在为其提供2012年年报审计服务的过程中未勤勉尽责，出具的审计报告存在虚假记载。深圳证监局责令国富浩华所改正，没收国富浩华所键桥通讯2012年度年报审计业务收入70万元，并处以70万元的罚款，由国富浩华所法律主体的承继者瑞华会计师事务所承担。

2017年1月6日，瑞华会计师事务所收到中国证券监督管理委员会开具的《行政处罚决定书》（编号：〔2017〕1号），决定书表明瑞华会计师事务所在审计亚太实业2013年年度财务报表过程中未勤勉尽责，出具的审计报告存在虚假记载，对瑞华所责令改正，没收业务收入39万元，并处以78万元罚款，对相关两名注册会计师给予警告，并分别处以5万元罚款。

然而，处罚并未到此为止。财政部与证监会联合发出《关于责令瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）暂停承接新的证券业务并限期整改的通知》（财会便〔2017〕3号），指出瑞华因在两年内连续受到两次行政处罚，触碰“监管红线”，自2017年1月6日起暂停其承接新的证券业务，并要求其在两个月内完成整改。虽然此次处罚并不影响瑞华的证券期货业务资格和在2017年1月6日之前已经承接的业务，但对事务所开拓新业务以及事务所的声誉有着重大不利影响。

3 事务所合并后的执业风险上升的原因分析

事务所合并期间是执业风险的高危期，细观瑞华受到的两次处罚，相关业务均与合并时点紧密相连。经合并，瑞华会计师事务所于2013年4月正式成立，而键桥通讯项目系国富浩华即将并入瑞华时执行审计，亚太实业项目由并购当年刚刚并入的甘肃分所执行审计。从瑞华会计师事务所的案例中可以看出事务所合并前后一段时间执业风险上升，这主要是由以下原因造成的。

3.1 未恰当评估合并带来的风险

键桥通讯2009年至2012年的年报中存在财务舞弊行为，负责其2009年至2011年年报审计工作的深圳鹏城会计师事务所（以下简称深圳鹏城）于2012年并入国富浩华。在合并前，深圳鹏城已因“绿大地”造假事件、“彩虹精化”虚假合同等事件导致审计质量备受质疑，在这种情况下，国富浩华对深圳鹏城带来的键桥通讯审计项目应保持合理的职业怀疑与应有的职业谨慎，应通过更换签字注册会计师，或委派具有专业胜任能力且独立的注册会计师复核项目组的审计工作等措施，将审计风险降至可接受的低水平，而国富浩华并未恰当评估合并带来的风险，导致其法律主体的承继者——瑞华会计师事务所承担了相关处罚。

3.2 合并前后事务所的内部控制制度未得到一贯运行

事务所的内部控制制度运行情况与审计质量息息相关。不同的事务所内部控制制度必然有所差异，事务所合并完成后整合各个分所的内部控制制度，以使该事务所的内部控制制度自上而下一贯、有效运行，是关系着审计工作质量的大事。而实务中执行统一的内部控制制度需要一段时间，但业务始终在进行，此时事务所对审计质量的监控缺失是导致执业风险上升的重要因素。

3.3 行业监管更加严格

由于我国特殊的国情，现代审计行业起步晚、历史短，近年来为规范注册会计师行业，监管日益严格。2010年起中注协及地方注册会计师协会每年都检查会计师事务所执业质量，并且中注协会计师事务所执业质量检查通告第1号通告表明检查重点为最近合并形成、收入增长过快、客户对象主要为上市公司的事务所。瑞华会计师事务所正属于检查的重点对象，两年内连续受到两次行政处罚并在两个月内被暂停承接新的证券业务，无疑是一次警告。

4 结 论

通过分析瑞华会计师事务所的案例，本文发现事务所合并至少会导致一定时期内执业风险上升。为应对合并后更严格的监管，事务所应恰当评估合并带来的风险，尤其需要关注新并入的分所是否按照审计准则的要求执业。此外，还需要建立健全内部控制制度，对审计工作质量严格把关，才能保证事务所在合并期间平稳过渡、做大做强，享受合并的红利。

参考文献：

[1]李明辉.会计师事务所合并与审计质量——基于德勤华永和中瑞岳华两起合并案的研究[J].中国经济问题，2011（1）：98-107.

[2]周中胜，范一鸣.会计师事务所合并提高审计质量了吗？——基于会计稳健性与操控性应计的视角[J].苏州大学学报：哲学社会科学版，2013（5）：118-124.