持有待售固定资产问题研究

李海军

摘 要：财政部关于印发《企业会计准则解释第1号》的通知（财会[2007]14号）：《企业会计准则第4号——固定资产》第二十二条规定，企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该固定资产的预计净残值反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。但是无论是《企业会计准则讲解》还是其他各类会计教科书，对持有待售固定资产的会计处理都未加以详细讲解。本文主要从持有待售固定资产的确认和核算进行分析研究。

关键词：待售固定资产；预计净残值；减值准备；可收回金额

一、持有待售固定资产确认

同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。

持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第08号―资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。

企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。企业应当在报表附注中披露持有待售的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。

某项资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量：

（1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；

（2）决定不再出售之日的再收回金额。

二、持有待售固定资产会计核算

企业将固定资产划分为持有待售固定资产，一般要做如下步骤：

1.确定该固定资产的公允价值减处置费用后的净额

2.调整固定资产的预计净残值

如果公允价值减处置费用后的净额大于原账面价值的话，则预计净残值只能调整至等于其原账面价值；（注意，调整预计净残值，不需要做会计分录。）比如：假定某固定资产被划归为持有待售固定资产，账面价值为60万元，公允价值为75万元，相关费用为5万元，这种情况下，应将固定资产的预计净残值调整至等于其账面价值60，备查登记即可，不需做会计分录。如果公允价值减处置费用后的净额小于账面价值的话，则应该将预计净残值调整至等于公允价值减处置费用后的净额。而对于公允价值减处置费用后的净额小于账面价值的差额，应计提减值损失。计提完减值损失后，预计净残值也等于其账面价值。如：假定某固定资产被划归为持有待售固定资产，账面价值为85万元，公允价值为75万元，相关费用为5万元，这种情况下，应将固定资产的预计净残值调整至等于其公允价值减处置费用后的净额70（75～85），同时计提减值准备15（85～70），调整后，账面价值变为70。

3.会计处理

如：2006年12月10日，中天公司购入一台不需安装的办公设备，原价64万元，预计使用10年，净残值4万元，采用年限平均法按月计提折旧。2008年12月10日，中天公司决定处置该设备，并与A企业签订一份不可撤销的转让协议，约定于2009年10月31日按43万元转让该设备。中天公司预计将发生清理费3万元。此前，该设备未发生减值。2009年6月30日，该设备公允价值为38万元，预计清理费2万元。2009年9月20日，中天公司启动一个新项目，决定重新启用该设备，并与A企业达成和解协议，当天该设备可收回金额为30万元。假设难以合理估计该设备未来现金流量现值，减值后不改变其经济利益实现方式，不考虑其他因素。

（1）2006年12月10日购入设备

借：固定资产 64

贷：银行存款 64

（2）2007—2008年按月计提折旧

借：管理费用 0.5

贷：累计折旧 0.5

（3）2008年12月10日转为持有待售固定资产：

2008年12月10日账面价值=64-24×0.5=52（万元）

新净残值=43-3=40（万元）

资产减值损失=52-40=12（万元）

借：資产减值损失 12

贷：固定资产减值准备 12

2009年1月后不再计提折旧。

（4）2009年6月30日计价

减值=账面价值40-新净残值（38-2）=4（万元）

借：资产减值损失 4

贷：固定资产减值准备 4

账面价值=36（万元）

（5）2009年9月20日停止待售

2009年9月20日可收回金额=30万元

计算假设没有划分为待售的账面价值：

2009年6月30日账面价值=64-30×0.5=49（万元），减值准备=49-可收回金额36=13（万元），减值后月折旧额=36/90（7年半）=0.4（万元），2009年9月20日账面价值=36-3×0.4=34.8（万元）

按二者中的较低者30万元计价，即确认减值损失：

减值损失=账面价值36-较低者30=6（万元）

借：资产减值损失 6

贷：固定资产减值准备 6

参考文献：

[1]丁希宝.持有待售固定资产会计核算浅议[J].财会月刊，2011（4）：28-29.

[2]庞玉顺.持有待售固定资产会计核算探析[J].现代经济信息，2013（8）：158-158.

[3]龙燕.持有待售固定资产会计处理分析[J].财会月刊，2012（19）：29-30.