税收遵从研究述评

危素玉

(厦门大学 嘉庚学院，福建 漳州，363105)

税收遵从研究述评

危素玉

(厦门大学 嘉庚学院，福建 漳州，363105)

税收遵从问题始终困扰着各国政府，也成为学者研究的热点。西方发达国家关于税收遵从的研究主要基于两大理论：一是预期效用理论；二是前景理论。相关研究从“理性经济人”假设开始，借助传统的经济学分析方法进行，后逐步放宽假设或引入更多的变量，到以“有限理性”为假设前提，同时结合心理学、行为学等进行交叉研究，并使研究结果更接近现实。我国的相关研究比较迟，但发展迅速。通过相关文献的梳理，对税收遵从研究进行综合述评，并对税收遵从的未来研究方向提出一些拓展思路。

税收遵从；期望效用理论；前景理论

税收遵从(Tax Compliance)，也称纳税遵从(Taxpayer Compliance)，一般指纳税人遵守并服从税收法律，完成缴税义务的行为。根据美国国家科学院的观点，税收遵从指纳税人按照申报当时国家的税收法律要求，按时填写相应的申报表，正确核算并缴纳税款。根据我国《2002-2006年中国税收征收管理战略规划纲要》的提法，税收遵从指纳税人遵照税收法律、法规、规范性文件的要求完成缴纳税款义务，包含三个基本要求：及时报税、正确报税、按时交税。如果纳税人未遵守税法，必然会使国家税收收入流失，引发税收负担不公平，影响资源配置效率。影响纳税人纳税遵从的因素是什么、如何提高纳税遵从始终困扰着各国政府，也是学者研究的热点。国外学者对相关问题进行规范研究始于1972年的A-S模型。此后，心理学、行为学等学科的快速发展为解释纳税人行为提供了重要支持，有关纳税遵从的研究不断深入并十分注重多学科交叉。

一、运用期望效用理论进行的税收遵从研究

期望效用理论(Expected Utility Theory)是由冯·诺依曼和摩根斯坦于1944年提出并经过后续扩展、完善的一种风险决策理论。该理论以理性的经济人为基本假设，认为决策者在不确定性条件下，会对信息进行全面的判断和选择，并以自身效用最大化为目标，做出最优的决策。运用该理论进行税收遵从研究的学者们普遍认为，纳税人也是完全理性的，缴纳税款会使自己的税后收益减少，其之所以缴纳税款，主要是担心自己的逃税行为一旦被税务机关发现，将面临被处罚的风险。因此，面对税务机关稽查和处罚不确定性的前提下，如果少申报收入产生的预期收益超过成本，纳税人就会进行逃税；反之，便会选择如实纳税。

(一)A-S模型及研究结论

Allingham 和Sandmo[1]最早运用期望效用理论来分析纳税人偷逃个人所得税的行为及其影响因素，纳税人在面对税务机关稽查和被处罚不确定的条件下如何做出税收遵从或不遵从的决策。在许多严格假设前提下，他们提出了经典的纳税效用模型(A-S模型)：

EU(X)=(1-p)U(W-θX)+pU[W-θX-π(W-X)] 其中：EU为纳税人的预期效用，p为纳税人被税务机关稽查的概率，W为纳税人的实际收入，X为纳税人向税务机关申报的收入(0XW)，θ为比例税率(0〈θ〈1)，π为对纳税人未申报的收入征收的罚款率(π〉θ)。

Allingham 和Sandmo认为纳税人为了让自己的期望效用(税后净所得)最大，会通过有选择地向税务机关申报的X数额来实现。当纳税人逃税未被查时，其净所得为W-θX；当逃税被查时，需要接受比补税更高的处罚，其净所得为W-θX-π(W-X)，其研究结果表明：

1. 稽查率、罚款率与纳税遵从正相关。税务当局提高稽查率、处罚率能使纳税人增加申报金额，减少逃税，即建议税务当局应当通过加强稽查、加大罚款力度提高纳税遵从。

2.税率对纳税人申报金额的影响不明确。理由是税率对纳税人申报金额的影响具有双重作用，既有替代效应(抑制作用)又有收入效应(积极作用)。一方面，税率上升将使纳税人少报收入时的收益增加(因为逃税未被稽查时收益会随着税率上升而增加，被稽查时而承受的罚款并未发生变化)，纳税人会少申报金额，多逃税，即产生替代效应；另一方面，税率的提高会使纳税人在完全遵从条件下税后净所得变少，在绝对风险厌恶水平递减的情况下，纳税人会申报更多的金额，少逃税，即产生收入效应。

(二)A-S模型的改进及后续研究

A-S模型成为国外学者分析纳税人偷逃个人所得税的标准框架，也是研究税收遵从的基本模型。此后，许多学者不断地对该模型进行扩展和检验，或放宽假设或增加变量，使模型能更好地解释现实纳税遵从问题，但相关研究始终未脱离期望效用理论的基本假设。

1.把A-S模型中的罚款依据由少报的收入额改成逃税额

Yitzhaki[2]认为，在美国、爱尔兰等许多国家，税务机关对纳税人逃税进行罚款是以其逃税的金额为依据，并不是以其少报的收入额为依据。据此，他对A-S模型进行了修正：

EU(X)=(1-p)U(W-θX)+pU[W-θX-Fθ(W-X)] ，F为罚款系数，且F>1。

他的研究结果表明：处罚额依据逃税额的一定比例收取，处罚率和税率之间就有线性关系，替代效应将不会出现。税率上升时，将只会出现收入效应，在绝对风险厌恶递减的前提下，纳税人会多报收入，即税率上升能使纳税遵从水平上升。A-S模型经Yitzhaki修正后，形成了A-S-Y模型。

2.把A-S-Y模型中的固定比例税率放宽，引入累进税率

Witte和Woodbury[3]认为，在许多国家的个人所得税税制设计中，税率形式采用的是累进税率，而不是比例税率。为此，他们引入了累进税率，并研究了这种税率下纳税人的遵从决策。他们通过研究发现：累进税率会对纳税人的申报起负效应，而处罚率会对纳税人的申报起正效应。在累进税率下，如果边际税率上升的影响比处罚率上升的影响更大，纳税人将倾向于少报收入；反之，则倾向于多报收入。

3.有关稽查概率和税收遵从二者关系的进一步研究

Helen, Ann和 Kurt[4]在A-S模型的基础上，利用美国1979年开展的纳税遵从评估项目(TCMP)所获取的数据进行验证，均表明税务机关提高稽查率的确对纳税遵从有积极作用。Park 和Hyun[5]在韩国进行了一项测试，结果也表明稽查能很好地提高税收遵从水平。然而，也有一些学者通过研究得出不同的结论。Frey[6]的研究则指出，税务稽查不利于提高税收遵从水平，即在提高税务稽查率的同时，纳税人少报收入的现象反而会增加。原因是过度的稽查可能会降低纳税人的自愿遵从。此外，有关稽查率与纳税遵从的研究基本上是站在静态的角度，而Mittone[7]等学者则从动态角度利用实验的方法研究了稽查率与纳税遵从。实验数据显示纳税人的遵从行为具有弹坑效应，即纳税人在某次被税务机关查获之后，还会继续少报收入增加逃税。因为纳税人会主观认为在被稽查之后的一段时间内再次被稽查的可能性很小，同时会通过进一步隐瞒收入来抵消之前逃税被查而发生的罚款损失。因此，再次稽查非常有必要，会使纳税人的逃税现象大量减少。

(三)税收遵从异象——理论研究与部分现实不符

经典的纳税效用模型，为税收遵从研究提供了很好的理论框架和分析方法，也为政府税收征管实践提供了理论依据。但同时也出现了理论研究结果与税收遵从现实不符的现象。

1.理论模型过高预测现实的税收不遵从现象

根据A-S-Y模型：税务稽查率、罚款率和税收遵从正相关，在稽查率和罚款率都比较低时，纳税人大多会少申报收入。然而，现实中出于征管成本和效率的考虑，许多国家的税务稽查率、处罚率都比较低。如果把现实中客观稽查率、罚款率带入A-S-Y模型，纳税人少报收入的期望回报率会非常高，Alm等[8]研究结果为91%～98%，Bernasconi[9]研究结果为75%～99%。因此，理论上纳税人大多都会逃税，然而现实中大部分纳税人却选择了依法纳税。前者的实验证据还表明：现实中，有些纳税人从来不逃税。即便税务当局不进行任何检查，仍有两成的纳税人会依照税法要求如实申报。后者指出，至少约有30%～60%的纳税人会如实申报自己的收入。也有相关学者的研究表明，现实中纳税人的逃税比例在30%左右，远低于A-S-Y模型的逃税程度。总之，A-S-Y模型会过高估计现实纳税不遵从程度。

2.理论模型中税率和税收遵从的关系与现实情况不符

根据Yitzhaki的理论研究，税率与税收遵从正相关。即随着税率上升，纳税人少报收入的现象将减少，从而纳税遵从程度上升。但是有许多学者通过现实中具体案例、经验数据、调查分析等对税率和税收遵从的关系进行研究，结果表明：随着税率的上升，纳税人少报收入的现象反而增加，并且高收入纳税人少报收入比例远高于中低收入者。

3.预扣税款制不影响税收遵从决策与和现实情况不符

为了保障收入均衡入库，在世界许多国家的税收征管中，都会采用预扣税款制。根据A-S-Y模型，预扣税款多少不会影响纳税人的期望效用，因此遵从决策与预扣税款制无关。但是有很多学者，如Elffers和 Hessing[10]、Yaniv[11]等都对预扣税款问题进行过研究。他们的实验结果显示，预扣税款制会对纳税人的遵从行为产生重要的影响，在预扣税款高于应缴税款的情况下，纳税人的遵从程度明显更高。

随着税收遵从研究的深化，学者们逐渐发现用经典的纳税效用理论解释现实纳税行为的力度明显是不够的。学者们开始质疑纳税效用理论的假设前提与现实是否完全相符。在现实生活中，由于受到知识、能力、心理、社会等因素的影响，人们的实际行为与理性行为是不完全一致的。大量的研究表明，纳税人的纳税行为除考虑效用外，还会受大量非经济因素的影响，比如公共品供给、纳税服务、税制公平、税收道德、纳税人自然属性等。如何在税收遵从研究中考察这些非经济因素对纳税人行为的影响，是传统的纳税遵从理论研究需要进一步完善的方向。

二、运用前景理论进行的税收遵从研究

Kahneman 和Tversky将心理学因素引入经济学分析当中，以有限理性为假设前提，解释了人在面对不确定情况下的决策问题，并陆续提出了一系列的实验研究方法，据此推出了另外一种风险决策理论，也就是前景理论。前景理论认为，在现实社会中，人是“有限理性的”。因为当人在不确定情况下进行决策时，决策者的偏好或选择会受到知识、能力、信息、心境等因素的影响，不可能做到完全理性，这一假设与预期效用理论假设有本质的不同。

该理论的核心观点主要包括：参照依赖、损失厌恶、非线性权重概率以及框架效应等。前景理论认为，决策者的效用是指相对效用(决策者对得失的判断来自比较，即由相对于参考点的收益或损失决定)，而非预期效用理论认为的最终效用或绝对水平。损失厌恶指决策者对损失的反应相比等量收益的反应更敏感，当人们面对损失时，会选择寻求风险；面对收益状态时，会选择规避风险。非线性权重概率则指在不确定情况下，人们对某事件的客观概率有自己主观的判定，会出现高估小概率事件而低估高概率事件的现象。框架效应是指对同一问题，具体描述不同，人们可能会做出不同的决策。

Chang、Nichols 和 Schultz最早将这一理论运用于税收遵从领域研究，之后许多学者也相继进行了研究并取得大量的研究成果。

(一)解释纳税遵从异象

1.为什么现实中税收遵从水平较高

许多学者运用前景理论中有关非线性权重概率来解答，为什么在现实中实际稽查概率比较低时，大部分纳税人还会选择依法交税。纳税人对稽查率的主观估计与实际稽查率存在差异，纳税人会高估稽查率这一小概率事件，即主观稽查率高于客观稽查率(譬如，实际稽查率为1%，但纳税人主观估计的稽查率为10%。对于风险极其厌恶的纳税人而言，他估计的主观稽查率可能更高)。因此，尽管实际稽查率比较低，但在对纳税人遵从行为研究时，需要充分考虑纳税人的主观稽查率，进而说明为什么现实纳税遵从水平较高。此外，Alm 等的实验研究结果同样表明现实中部分纳税人对较低的稽查率非常敏感，会高估实际稽查率。Dhami 和 al-Nowaihi[12]也对这一现象做过进一步研究，他们在前景理论的基础上建立了相应的逃税模型，并将纳税人的主观稽查率带入模型，根据逃税模型预测出的税收遵从水平与现实更加符合。

2.为什么税率越高纳税人逃税的现象越多

Clotfelter[13]使用了美国国内收入局1969年TCMP的数据，对该问题进行了研究。结果显示:随着所得的增加，适用的边际税率上升，少报的所得现象会增加。各种不同的申报表中，少报所得对边际税率的弹性为0.515～0.844。即边际税率上升10%，纳税人少报的所得将上升5%～8%。他的解释是以适用较低税率的纳税人的所得作为参照点，适用较高税率的纳税人在选择完全遵从时所得的增加会变少(意味着损失)，纳税人会选择少报收入，即通过逃税来增加自己的所得。也有学者运用前景理论，以任意的参照点建立模型，研究了逃税的两类情况：未被查获、被查获。研究结果表明：逃税未被查时，纳税人获得收益，且税率越高，收益越多；逃税被查时，纳税人承受的是损失，且税率越高，损失越大，这会使其采取更冒险的行为。Dhami和 al-Nowaihi以纳税人的税后净收入为参照点，研究结果同样显示，纳税人的逃税行为会随税率的提高而增加。他们认为根据前景理论，决策者面对损失时会表现为风险寻求。纳税人逃税一旦被查，面对的是补税和罚款(损失)，税率越高，纳税人面临的损失会越多。因此，纳税人会更倾向于冒险逃税。

3.为什么有意提高预扣税款能提高税收遵从程度

许多学者利用前景理论选择不同的参照点对预扣税款问题进行研究，得出的相似结论是：预扣税款通过影响纳税人对风险态度的抉择，继而影响其遵从行为。有学者利用美国国内收入局TCMP的稽查数据研究了预扣税款现象。他们以纳税人当前资产状况为参照点进行研究发现，与处于补税状态的纳税人相比，处于退税状态的纳税人会表现出更多的遵从。Elffers & Hessing对荷兰税收征管中的预扣税款制做过研究，他们认为预扣税款会对税收遵从行为产生重要影响：如果预扣税款小于实际应缴纳的税款，意味着纳税人将要补税，纳税人视补税为损失，这时纳税人会选择更冒险的举动。反之，意味着可以得到退税，纳税人视退税为收益，他会选择规避风险，尽量依法报税以获取退税。基于此，他们建议政府在税收征管中可以通过有意提高预扣税款来提升纳税遵从。Yaniv研究了美国税制中预缴税款制对税收遵从的影响，他运用前景理论建立了一个简单的所得税逃税模型，研究发现在预缴税款达到某一水平时，纳税人将不再逃税。Dhami 和al-Nowaihi以纳税人的税后净所得为参照点，也运用前景理论建立了逃税模型。他们的研究表明：预扣税款制会影响税收遵从，因为与可获得的收益(退税)相比，纳税人的损失(补税)函数并不是线性的，纳税人对损失的感受更加突出，即损失厌恶。在面对损失时，纳税人会选择更冒险的行为，即逃税。

(二)个人税收遵从决策中的框架效应研究

许多学者在利用前景理论研究税收遵从问题时均发现，在个人税收遵从决策中，框架效应明显存在，这是一种十分典型的“非理性”现象。当纳税人面对同一个涉税问题时，因为情景或问题表达的方法不同，纳税人对风险的态度会有所不同，进而会做出不同的选择。如果纳税人视结果为收益，其会倾向于厌恶风险，进而选择依法报税；如果纳税人视结果为损失，其会倾向于偏好风险，进而选择逃税。因此，学者们建议政府可借助框架效应改变纳税人的相对吸引力，以提高其税收遵从。部分学者通过实验研究进一步表明：个人税收遵从决策中的框架效应会因为性别差异具体表现不一样。女性在面对正信息框架时，其税收遵从度呈现出明显较高的趋势。而男性在面对负信息框架时，税收遵从度会较高。还有些学者则考察了公共财政支出信息的框架效应与纳税遵从决策的具体关系。提高纳税人的遵从水平有赖于政府和纳税人之间就税款用于提供公共产品相关信息的有效沟通，纳税人获取的相关信息越多，就会更倾向于选择遵从。因此为了提高税收遵从水平，政府应当将税款支付形成公共产品的相关信息以不同的方式告知纳税人。在纳税人比较遵守税法时，政府应着重强调其依法交税可获得的潜在收益(比如支付税款后政府会增加公共品提供，其福利可以得到大量改善)；而在纳税人不遵守税法时，政府应着重强调其偷逃税可能导致的潜在损失(即不支付税款会导致公共品匮乏，使其利益受损等)。

(三)影响纳税人遵从决策的非经济因素研究

许多学者还利用前景理论研究了税收道德、公平感、纳税人个性特征等非经济因素对纳税遵从的影响，极大拓宽了税收遵从研究的领域。

传统的纳税效用理论假定纳税人是完全理性的，只追求效用最大化，是无道德观念约束的。而后续许多学者的研究均表明，纳税人的遵从决策不仅会受经济因素的影响，还会受到社会道德因素的约束。Besley 和 Coate[14]考虑道德因素后，为了量化该因素对遵从决策的影响，在逃税模型中增加了纳税人的耻辱成本(Stigma Cost)。研究结果显示，纳税人的预期净收益不仅要能弥补其逃税而承担的罚款，还得弥补其被查获时面临的耻辱成本。Cummings等人[15]通过实验也证实了税收道德是影响纳税人遵从决策的重要非经济因素之一，纳税人道德水平越高，纳税遵从程度越高。

有些学者则利用一系列的实验专门研究了公平感和纳税遵从的关系。相似的结论是：当纳税人认为自己在税收方面受到不公平待遇时(比如税率不公平、其他纳税人逃税未被查处等)，往往会增加逃税来使自己恢复公平，即表现为纳税遵从程度较低。Alm等人开展的研究进一步证实财政不公平不利于提高税收遵从水平。若是纳税人感到财政支出不合理，其通常会更加不遵从税法；相反，其通常会更愿意遵从税法。也有相关研究表明，纳税人交税之前的收入分配越公平合理，其税收遵从水平越高。

Clotfelter还关注了30岁以上的纳税人群体中年龄因素对其税收遵从的影响。研究显示，随着年龄的增加，税收遵从水平会提高，老年纳税人(超过65岁)的遵从水平明显高于年轻的纳税人。此外，已婚的纳税人遵从程度低于单身。近期，有些学者还研究了纳税人的性别差异对税收遵从的影响。他们的研究表明：性别差异会使纳税人的价值观念不同，对待风险的态度也不同，女性比男性更加厌恶风险，因此女性的纳税遵从程度通常高于男性。

三、税收遵从研究在我国的进展

与国外相比，我国的相关研究比较迟。有关税收遵从的最初研究与税收流失的研究有关，尽管二者是两个不同的研究问题，但纳税人对税法的遵从程度会直接影响国家税收收入。较早进行税收遵从研究的学者是马国强，其将纳税人的行为总体上分为纳税遵从以及不遵从，并对两种行为的具体类型进一步划分，还指出我国纳税人的不遵从主要表现为自私性不遵从。李胜良[16]借助西方经济学和社会学的方法对纳税人行为进行了比较系统的研究，内容包括探讨了纳税人内在心理活动规律、纳税不遵从的具体决策过程、中国纳税人性格以及理性化等问题。此后，许多学者开始对该问题进行研究，主要集中在以下三个方面。

(一)对西方税收遵从理论进行述评或改进

杨碧云、易行健、易君健[17]较早对国外个人所得税逃税模型的演进以及发展进行总结，提出了治理我国个人偷逃税的政策建议。如改革个税税制设计以及强化个税的征收管理；为纳税人提供良好、便捷的服务；增加纳税人逃税风险与成本等。刘华、阳尧、刘芳[18]则分析了威慑理论、契约理论和前景理论这三种税收遵从理论的适用范围及局限，并总结了相应理论下提高纳税遵从的建议。近期张文春、魏金剑[19]分析了四种代表性的税收遵从理论模型，并对西方税收遵从研究脉络进行了总结和评述。还有学者对经典的A-S模型进行扩展，利用委托代理理论以及博弈论来研究纳税人和征税机关之间的相互影响机制，并在税务稽查策略和税务处罚方面提出相关建议。

(二)关于税收遵从程度衡量的研究

如何衡量税收遵从程度，是研究和提高税收遵从的首要环节。我国许多学者就这一问题进行了大量的研究。李文宏[20]对美国进行纳税遵从评估时采用的四种方法进行了分析和比较，并建议我国政府可以采取税务检查、调查、赦免以及实验数据相结合的多样化方法设立数据库，以用于将来的纳税遵从评估；安体富、王海勇[21]则利用问卷调查方式对上海市218家企业的自愿性税收遵从程度进行了评估。他们的调查显示：上海市企业的自愿性税收遵从度总体较高，但遵从度在企业规模、企业性质方面存在具体差异；吴晟文[22]针对个人、法人企业设置了两套衡量指标体系，采用问卷调查结合网上调查的方法对广东省的税收遵从程度进行评估；谢卫平[23]利用计量的SFA方法提出一种新的纳税遵从度评估方法，通过构建纳税人财务经济指标与年度纳税总额的关系和数学模型，推算纳税人的纳税效率高低，从而评估其税收遵从程度。

(三)关于税收遵从的影响因素研究

影响税收遵从的因素众多，除稽查率、处罚率、税率外，还涉及遵从成本、纳税人性别、文化程度、社会公平感、社会道德等，我国近些年来就此问题的实证研究大量出现。苏中月、郭驰[24]通过问卷调查的方法，得出公平感与税收遵从存在正相关关系，并提出可以通过规范政府支出行为、优化纳税服务等措施来促进税收遵从。还有学者通过实验的方法得出：较高的稽查率、罚款率、较高的公共品享受程度以及较低的“第三方报告收入”的比重都会提高纳税遵从水平。此外，社会公平感也是重要影响因素。也有学者指出加强税收征管、加大处罚力度只能提高强制性遵从，无法提高自愿遵从，应结合税收文化，简化税制，提高政府服务质量，同时对纳税人采取正激励手段，从心理上加大对纳税人遵从的诱导。洪连埔[25]运用期望效用理论，采取问卷调查的方式，结合计量经济学分析方法进行研究，指出纳税人的性别、年龄、收入与税收遵从密切相关：男性逃税比例高于女性，年龄和逃税显著负相关，收入与逃税正相关。税务机关要针对不同类型的纳税人采取分类管理。

四、总结和评论

西方关于税收遵从的研究最初是以理性经济人为假设前提，使用传统的经济学方法和工具，后逐步放宽假设，以有限理性为假设前提，并引入心理学、社会学等多学科交叉进行扩展研究。经典的纳税效用模型，为税收遵从研究提供了很好的理论框架和分析方法，也为政府税收征管实践提供了理论依据，但受其“完全理性”的假设约束及影响纳税人遵从行为的现实因素众多，加上不易获取纳税遵从的相关数据，使其出现理论研究结果和现实不符的现象。前景理论则以“有限理性”为前提，把决策者还原成更贴近现实的人。借助前景理论中的参照点、非线性权重概率、损失厌恶、框架效应等来研究纳税决策，成功解释了经典纳税效用模型下出现的异象，同时使税收遵从行为的研究得到极大的扩展。研究内容不再局限于稽查率、处罚率、税率这类因素对纳税人决策的影响，还拓展到预缴税款、税收道德、公平感、纳税人个性特征等对纳税决策的影响，这为政府制定提高纳税遵从水平的相关政策提供了新的思路，研究方法多样，整个研究体系也比较完整。

我国的相关研究比较迟，但进展迅速。早期的研究主要侧重在介绍西方遵从理论及逃税模型，后逐步过渡到借鉴和运用西方研究方法来分析和探索本国现实问题，这为我国税收制度、征管体制改革提供了理论支持。但研究的深度以及广度，与国外相比还有较大的差距。近些年虽然出现了大量的实证研究，但大多采取问卷调查或实验的方法。由于我国还没有像美国那样建立全国性的纳税遵从评估测量制度，实证分析中数据大多来自某个省或地区，其分析结果的可靠性存在质疑。此外，还比较缺乏专门针对企业遵从行为研究的理论以及系统的方法。目前国内的相关研究以西方发达国家遵从理论为基础，而西方对遵从行为的研究主要是以个人为对象，这与西方发达国家以所得税(尤其是个人所得税)为主的税制结构有关。但在我国税制结构中，流转税的作用更为突出。因此，相比个人纳税人，企业法人是更为重要的纳税群体。企业和个人的纳税决策行为往往存在很大差异，个人纳税决策的理论和方法是否能直接适用企业纳税人的研究，值得商榷。

纳税遵从问题在运用了前景理论之后取得了丰富的研究成果，但目前的相关研究还存在一定的不足，值得思考。

1.前景理论逃税模型问题。前景理论的假设前提虽然更符合现实，但其自身缺乏严密的数学推导，更注重描述性。现实纳税人的决策行为是非常复杂的，基于前景理论的逃税模型有待进一步拓展。

2.纳税人决策时参照点的选择问题。根据前景理论，决策者有一个参照点，其行为是由相对于参照点的相对效用及决策权重决定的。因此，将前景理论运用于纳税遵从研究中，参照点的选取非常关键，但前景理论本身并没有指出如何选取参照点。不同的学者在利用前景理论研究纳税遵从决策时，对于参照点的选取也存在不同的看法，有以当前资产位置或当前税后净收入、预期退税/补税额为参照点，是否还存在其他参照点，以及影响纳税人在纳税决策中选取参照点的因素，这方面的研究也有待进一步拓展。

3.研究对象的局限问题。无论是运用期望效用理论还是前景理论进行的税收遵从研究大多针对个人纳税人，对企业遵从行为的相关研究比较少。这与西方发达国家以所得税(尤其是个人所得税)为主的税制结构有关。但在中国，个人所得税占政府税收收入的比例一直比较低，2016年该比例也只有8%左右。企业(公司)纳税人是主要的申报主体，他们的税收遵从水平对我国税收收入会产生极大的影响。因此，在我国未来的税收遵从研究中大量拓展企业纳税人(尤其是大企业)的遵从行为研究更具有现实意义。

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(责任编辑：练秀明)

AReviewofTaxComplianceStudies

WEI Su-yu

(Tan Kah Kee College, Xiamen University, Zhangzhou 363105, China)

Tax compliance issues have puzzled all governments in the world and become a hotspot of tax research. The researches on tax compliance in western developed countries are mainly based on two theories: expected utility theory and prospect theory. The previous researches are based on rational-economic hypothesis with traditional economics methods, and then gradually broaden hypothesis or introduce more variables. Current research is based on bounded rational hypothesis with psychology and behaviors methods, making the research results closer to reality. The related research starts relatively late but develops rapidly in China. This paper makes a literature review on tax compliance studies, and then puts forward some ideas for the research direction.

tax compliance; expected utility theory; prospect theory

F230

A

2096-3300(2017)05-0048-09

2017-07-20

危素玉(1979-)，女，福建厦门人，讲师，硕士。研究方向：公司财务与税收。