完善打击出口骗税治理机制的对策

2017-04-12宁波市税务学会课题组

税收经济研究 2017年1期

◆宁波市税务学会课题组

完善打击出口骗税治理机制的对策

◆宁波市税务学会课题组

出口骗税问题一直是各国税务领域的关注焦点。我国为治理出口骗税，制定了各类法律、法规，并建立以国税部门为主、多部门联合监管的框架。然而，随着出口退税率的提高、退税手续的简化，相关制度已无法有效地治理出口骗税。文章基于宁波市现状，通过分析典型骗税案例，得出目前打击出口骗税治理机制存在的主要问题，并以我国国情为基础，借鉴国外治理骗税的经验，提出相应对策。

出口退税；出口骗税；治理机制；对策

一、引言

出口退税制度自1854年首先被法国采用，至今已有160多年的历史。目前，出口退税已为各国广泛接受并实施，成为国际上通行的做法。伴随出口退税而来的是出口骗税，出口骗税是各国普遍存在的税收问题，一直是税收征管关注的焦点。

我国自1985年开始实行出口退税，并随之产生出口骗税。为了保护国家税收，维护税收征管秩序，我国构建了针对出口骗税的治理机制。出口骗税的治理机制分为两个部分：第一，治理出口骗税的法律与法规。我国治理出口骗税的法律是《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称税收征管法）与《中华人民共和国刑法》（以下简称刑法）。治理出口骗税的法规比较多，也比较杂，散见于各个政府部门发布的文件中；第二，治理出口骗税的政府部门。出口骗税的链条长，涉及面广，需要国税、海关、外汇管理、交通运输、银行、质检等多个部门协同治理。由于国税部门负责出口退税，因而治理出口骗税的主要部门是国税部门。

我国虽然建立了治理出口骗税的机制，但该机制却没有有效抑制出口骗税行为。尤其自2008年国际金融危机爆发后，为促进企业对外贸易，我国连续7次提高出口退税率。①姬颜丽,王文清,汪斌：《浅析热钱流入与出口骗税的关联性》，《税务研究》，2015年第3期。同时，国家也简化办理出口退税的手续，使出口骗税的现象猖獗。据相关统计数据显示，在2009年国家出口总额下降16%的情况下，出口退税总额仍逆势增长11%；在2011年出口总额增长20.3%的情况下，出口退税总额增长26%；2015年上半年的出口退税总额为6565亿元，比2014年同期增长12.4%，高于同期外贸出口增长速度。②黄鑫：《新形势下出口骗税风险的防范》，《中国税务》，2016年第2期。在出口总额下降的情况下，出口退税总额却在上升，或者出口退税总额增长速度明显快于出口总额增长速度，这其中必然包含着出口骗税的因素。可见，我国目前治理出口骗税的机制存在问题。本文将以宁波市为例，对治理出口骗税机制展开研究，找出存在的问题，并提出解决对策。

二、出口骗税的特征及行为类型

（一）出口骗税的特征

当前出口骗税的特征与早期的特征已有许多不同，主要体现在以下几点：

1.出口骗税地区和产品的普遍化。如果说早期的骗税还存在“敏感货源地”、“敏感行业”、“敏感口岸”等概念的话，那么现在已逐渐形成“遍地开花”的趋势。①孙玉栋：《出口骗税的治理对策》，《涉外税务》，2008年第8期。在实施出口退税政策的早期阶段，骗取退税款的行为一般发生在沿海地区。比如，著名的“黄文龙虚开增值税专用发票案”就发生在广东省。然而，目前的骗税行为开始向内陆地区转移。比如，在江苏省高邮市国税局2013年初查处的扬州康源公司骗税案中，骗税主体除了分布在广东、福建外，也有像湖南等内陆省份。另一方面，由于国税及相关检查部门对骗税高发产品的重点关注，为了逃避检查，骗税的产品已由原来的敏感产品向所有产品扩散。

2.出口骗税手段的隐蔽化。目前，骗税分子作案环节已由骗税初期的最后环节前移到上一个或更前一个环节。②孙玉栋：《出口骗税的治理对策》，《涉外税务》，2008年第8期。在专用发票环节，造假发票从退税申报环节前移为货物生产及征税环节，并且编造了虚假供货企业具有多渠道进货的假象；在征税环节，骗税出口商通过少缴税或先征后返等手段套取专用发票后实施骗税行为；在收汇核销环节，骗税出口商通过地下钱庄实现境内外资金循环，伪造虚假的收汇业务，套取银行的结汇水单以及外汇管理部门的外汇核销单。另外，骗税出口商在“货流”环节，其骗税手段从早期的空箱闯关演变到低值高报、道具出口等。

3.出口骗税单证的合法化与多样化。早期的骗税出口商一般通过伪造退税单证实施骗税，但随着金税工程的推广及出口退税管理的加强，大多数退税单证的伪造难以实现。为此，出口商一方面通过虚构购销业务和出口业务等手段，从执法部门套取票面真实而内容虚假的单证。③孔洁：《防范出口骗税对策研究》，青岛：中国海洋大学硕士学位论文，2014年。这些单证中比较典型的有三类：出口货物报关单、核销单与增值税专用发票；另一方面，由于大多数退税单证难以伪造，骗税出口商将目标转移到容易伪造的单证上。比如，税务机关对增值税发票的管理比较严格，增值税发票就难以伪造，那么出口骗税商就将伪造的目标放到可以抵扣税款的“小票”上。典型的是农产品收购行业，国家规定可以用专用收购凭证作为增值税进项税额抵扣凭证，一些农产品收购企业利用这一政策大肆违规开具收购凭证或虚开收购凭证，直接或经过几道环节转至出口企业进行骗税。④孙玉栋：《出口骗税的治理对策》，《涉外税务》，2008年第8期。

4．出口骗税行为的集团化与信息化。早期查处的出口骗税案件大多以单个或几个成员作案为主，且以伪造增值税发票为主要作案工具。在最高人民法院公布的“黄文龙虚开增值税专用发票”刑事裁定书上可以看出：在1998年12月至1999年12月期间，黄文龙与同伙周晓青利用虚开的增值税专用发票骗取国家退税款21,011,080.42元。⑤中华人民共和国最高人民法院刑事裁定书（〔2001〕刑复字第83号）。这是当时轰动全国的案件，但案件并没有显示出严密的分工与集团化作案的痕迹，作案人员只有2个人。与之形成鲜明对比的是江苏省高邮市国税局在2013年初查处的康源公司案，该案由多个团伙跨区域相互勾结，有组织、有分工、多环节闭合式作案。在康源公司案中，分布在广东、福建、湖南等17个省份的10多个犯罪团伙，实施了从“假报出口”、“配单配票”、“虚开发票”、“资金空转”、“洗票”、“炒汇”到“骗税”的一系列关联犯罪活动。⑥吴秋余：《出口骗税频发凸显监管盲区》，《人民日报》，2014年1月3日。可以看出当前的出口骗税案已具有严密的分工，并以集团作案为特征。同时，借助信息化手段作案是该案的又一显著特点。不法分子拥有多个身份和银行账户，他们之间的联系通过互联网和手机进行。在交易方式上采取网银结算和银行卡结算，并与地下钱庄相勾结，开票信息也通过电子邮件发送，虚开发票则通过快递公司送达。①吴秋余：《出口骗税频发凸显监管盲区》，《人民日报》，2014年1月3日。

（二）出口骗税的行为类型

我国刑法第二百零四条与税收征管法第六十六条规定出口骗税的手段是假报出口或者其他欺骗手段，但对出口骗税的行为类型并没有规定。最高人民法院颁布的《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》则对出口骗税的行为进行比较细致的列举，结合骗税案件及相关文献，可以将出口骗税的行为归纳为以下三种类型：

1．“四自三不见”。所谓的“四自三不见”，就是指自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关，但不见进口产品、不见供货货主、不见外商的出口骗税行为。“四自三不见”是目前不法分子骗取国家出口退税采取的主要作案方式。②孔洁：《防范出口骗税对策研究》，青岛：中国海洋大学硕士学位论文,2014年。“四自三不见”有两种行为模式：一种是成立公司实施骗税。在深圳“7.18”骗税案件中，犯罪分子张建设成立隆泰祥公司就是为了实施骗税。张建设一方面通过朋友成立服装公司虚开增值税发票；另一方面通过出口货物国际运输代理公司来“配货”，以隆泰祥公司的名义报关。就这样，隆泰祥公司没有真实的出口，他们把别家的货物用自己的公司名称报关，配上自己虚开的增值税发票，骗取了国家退税。③吴幼波：《出口骗税案例分析及防范措施研究》，《国际商贸》，2015年第2期。另一种是挂靠公司实施骗税。骗税分子利用外贸公司需要完成创汇任务的压力，或给予外贸公司一定的利益，为外贸公司提供客户与货源，并代办出口手续，实施骗税行为。由于挂靠的外贸公司具有合法的业务，这使得这种骗税行为非常隐蔽。

2．利用农产品收购发票骗税。我国启动金税工程后，伪造增值税发票几乎不可能，而农产品收购发票由于享有税收优惠，且在税务监管上具有相当大的难度，而成为骗税分子常用的工具。一般而言，生产原料的进货票据是能否取得出口退税的首要环节，要骗取出口退税必须有虚假的原材料进项税。④张安伟：《当前出口骗税的成因及防治对策》，《南方金融》，2007年第4期。而农产品收购发票则是骗税分子最理想的进货票据，用这种票据进行“洗票”的风险比较小。据报道，虚开农产品收购发票的现象比较普遍，骗税分子能轻易获取这类票，这使得实施该骗税行为的成本下降，进一步促使骗税分子实施骗税。

3．虚报货物骗税。虚报货物骗税是指骗税分子利用海关抽查率低，采取低价高报、以次充好、循环出口等手法骗取税款的行为。上海海关在2012年查处的一起出口骗税案中，⑤《高报价格出口骗取国家出口退税的稽查案例》，http://www.kjcity.com/news_240313.html, 2015年6月12日。骗税分子就运用退税率高的低价二极管等商品作为道具，高报出口价格骗取出口退税。这种行为产生的原因是海关抽查率较低以及骗税隐蔽性较强不易发现。正如有学者指出，在目前退税机关防伪鉴别能力提高，单靠伪造退税凭证不易得手的情况下，骗税分子往往采取空车、空箱报关出口，或者采取以少报多、以次充优的手段骗取出口报关单，钻海关抽检率低的空子蒙混过关。⑥侯伟：《现阶段出口骗税行为的成因及防治》，《中国财政》，2001年第8期。

三、宁波市治理出口骗税的现状及存在的问题

（一）宁波市治理出口骗税的现状

宁波市是浙江省重要的外贸城市，2013年办理退（免）税额486.89亿元；2014年办理退（免）税额504.06亿元；2015年办理退（免）税588.68亿元。据2015年1—10月的数据，宁波市出口退税规模位居全国各省、市、自治区、计划单列市第六位。然而，宁波市查处的出口骗税案件却寥寥无几。这并不能说明宁波市出口企业遵纪守法，而是说明出口骗税案件难以查处。据宁波市国税稽查局总结，出口骗税案件由于职责分工、调查取证等原因难以展开调查。

（二）宁波市治理出口骗税存在的问题

据宁波市治理出口骗税的情况，选取两个典型案例，进行分析，阐述目前治理机制中存在的问题。

1．观复贸易公司案

（1）企业基本情况：观复贸易公司于2011年10月11日成立，其法定代表人是林某某，在2014年8月改为车某某，但实际控制人仍是林某某。该公司的主要业务为服装、木制品等的批发和零售，并自营或代理货物和技术的进出口业务，性质为增值税一般纳税人，产品适用税率为17%，于2011年11月1日被界定为从事外贸的出口退税企业。

（2）案件来源及案头分析：2014年，宁波市国税局在出口退税审查中发现，观复贸易公司有骗取出口退税的嫌疑，具体表现为：首先，出口产品为木家具、木柜板、皮革制品等敏感产品；其次，上游供货公司主要为惠民百木源家具加工厂、齐河腾达木业有限公司、宜丰县鑫达盛皮具有限公司，这三家公司的进项农产品比例占90%以上；再次，观复贸易公司的经营地在宁波，但报关出口地却不在宁波口岸，而在深圳蛇口、大鹏等敏感口岸；最后，公司的出口销售额增加异常。

（3）函调及实地核实调查情况：宁波市国税局向供货企业所在地的税务机关发函调查，但结果不是回函未见异常就是回函已经注销。因为稽查人员无法掌握足够的证据证明出口货物的购进业务虚假，所以不能认定相关的增值税发票是虚开的。为了尽快破案，负责案件的鄞州区国税稽查局成立专案组赴山东、深圳等地开展实地调查。经调查，惠民百木源家具加工厂已注销，其法定代表人和财务人员失联；齐河腾达木业有限公司正在办理注销手续，无法联系法定代表人；宜丰县鑫达盛皮具有限公司经营正常，但无法认定其与观复贸易公司的交易情况。为推动调查，专案组于2014年12月3日提请公安介入，借助公安的职权与侦察技术优势，追查相关企业间的资金流动。通过调查，专案组人员取得观复贸易公司的出口收汇、公账支付资金流情况及林某某的账户信息，得知观复贸易公司及林某某在不同银行开了17个账户，并从山东、江西等地取得了三家供货企业及部分人员个人账户信息。经过专案组人员对资金流动的梳理，得出观复贸易公司资金流动的情况是：观复贸易公司先通过公司账户将资金汇入这三家供货公司账户，再将资金分别转入个人账户，由这些个人账户回流到林某某的银行账户。在公安的帮助下，专案组人员通过约谈供货公司的关键人员，很快掌握上述三家供货企业法定代表人和业务经理的活动信息，发现这三家公司都没有与观复贸易公司展开过真实的交易，增值税发票都是虚开的。至此，案情基本厘清，案件告破。

（4）案件处理结果：2015年11月，检察院以骗取出口退税罪起诉林某某。鄞州区法院经审理认定，林某某的行为已构成骗取出口退税罪。法院依照我国刑法及最高人民法院《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的规定，判决林某某有期徒刑10年，并处罚金200万元。

（5）案件分析：通过对整个案件的回顾，可以看出：首先，宁波市国税局通过审查虽然发现观复贸易公司具有骗税嫌疑，但由于当地税务机关的回函没有提供足够的证据而不得不进行实地调查；其次，专案组的实地调查因为职权限制而无法达到预期目标，几乎使案件中断；再次，当公安机关介入后，借助公安职权与侦察技术的优势，才查明了资金流动情况；最后，同样借助公安的职权，专案组人员查清了公司之间的交易情况，找到增值税发票虚开的证据。

2．宁波金苑进出口有限公司案

（1）企业基本情况：宁波金苑进出口有限公司成立于2001年11月16日，注册资本500万元，为有限责任公司，法人代表为金小龙，总经理为陈方梅，自营和代理各类商品及技术的进出口业务。2010年营业收入25,292万元，利润65万元，应缴所得税17万元；2011年营业收入33,775万元，利润78万元，应缴所得税24万元。

（2）案件来源及案头分析：在检查中，宁波国税稽查局根据海关提供的相关线索，发现宁波市金苑进出口有限公司于2011年11月至12月间通过深圳蛇口出口了十批木家具，确认收入6,227,422.28元，未办理出口退税。经询问公司业务员邬军关于这批货物的出口情况。邬答复：因货物生产企业怀化市金隆木业有限公司老板车祸，企业无法提供相关的函调资料，导致无法取得怀化市金隆木业有限公司主管税务机关的出口函调证明，超过规定的期限无法退税，这批出口货物已视同内销处理，确认销售收入5,322,583元，计提销项税金904,839.13元。由于企业出口的产品是退税率很高的敏感产品，加之经营地与报关地不一致，出口退税行为也很反常，企业又无法给出合理的原因，故引起了税务稽查人员的怀疑。

（3）实地核实调查情况：税务稽查人员赴深圳外调，通过调取深圳市蛇口出入境检验检疫局的相关资料以及负责货物境外运输船公司的提单，发现实际向蛇口出入境检验检疫局提供木家具样品等相关报检资料的生产企业为深圳市凯禾家具发展有限公司，货物产地为广东深圳。而非与宁波市金苑进出口有限公司签订购销合同的怀化市金隆木业有限公司。海关出口报关单和出入境检验检疫局的通关单都显示目的港是新加坡，但根据报关单上显示的集装箱所属船运公司提供的证明，该时段相关集装箱均没有到新加坡，而是到美国长滩，台湾基隆和温哥华等地，因此宁波市金苑进出口有限公司提供的出口报关单内容也是伪造的。以上证据明确显示，宁波市金苑进出口有限公司是套用他人的出口信息，并非出口自己的货物。同年，税务稽查人员赴怀化外调，怀化市国税稽查局答复怀化市金隆木业有限公司已注销。无疑，宁波市金苑进出口有限公司采用了“四自三不见”的方式办理出口货物相关手续且套用他人的出口信息取得退税资料，这足以证明报关单上所列货物与增值税专用发票上所列货物并非同一货物，其取得的由怀化市金隆木业有限公司开具的10份增值税专用发票是虚开的。

（4）案件处理结果：根据《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）第七条，《增值税暂行条例》第八、九条规定，补缴增值税1,032,719.65元。因该公司意识到可能存在他人骗税的风险及掌握的证据不够充分，且公司主动放弃退税，建议免于罚款。

（5）案件分析：通过对该案例进行剖析，可以看出：首先，案件的线索由海关提供。宁波国税局之所以去调查该企业，是因为海关提供了企业可能实施出口骗税的线索。没有海关的协助，这起案件不可能被调查，也不可能被查获；其次，得到了相关部门的协助获得了关键线索。得益于深圳市蛇口出入境检验检疫局及境外运输船公司的协助与配合，稽查人员得到的提单及相关资料比较全面，这足够证明宁波金苑进出口有限公司虚开了增值税发票；最后，由于无法掌握宁波金苑进出口有限公司在这起案件中的“资金流”、“货物流”等证据，难以达到刑事处罚的证据要求，被迫放弃对企业及相关人员进一步追责。

（三）存在的问题

上述两个案件可以归纳出宁波市国税局治理出口骗税存在以下几方面的问题：

1.国税稽查局缺少相关职权。在观复贸易公司案中，由于税务稽查人员只能核查票据与相关账目，当碰到一家供货公司被注销，另一家供货公司正在被注销，第三家供货公司票据表面正常的情况下，稽查人员就无能为力了。最后，通过借助公安的职权，稽查人员约谈了三家供货公司的关键人员，展开了对嫌疑公司资金流动与货物流动的调查，才使案件告破；在宁波金苑进出口有限公司案中，税务稽查人员虽然掌握了公司虚开增值税发票的证据，但税务稽查人员没有职权约谈公司的关键人员，就无法展开对公司资金流动与货物流动的调查，难以收集到足够的证据。可见，国税稽查局在稽查出口骗税案件中只有核查票据的权力，没有调查资金流动与货物流动的权力，更没有对关键人员采取一定强制措施的权力。所以，国税稽查局具有的职权是不够的。

2.国税、公安、海关等部门之间缺少合作机制。在观复贸易公司案中，国税局与公安展开了合作，但这种合作缺少常态化机制。例如当一个案件陷入僵局时，国税局提请公安介入案件，考虑到这种提请行为只是一种请求，并没有法规层面上的规定。如果公安拒绝，案件很可能就流产了；在宁波金苑进出口有限公司案中，国税局与海关展开了合作，但是这种合作也缺少常态化的机制。海关提供的线索并不是法规的要求，换句话说，海关没有义务提供线索。缺少常态化的合作机制将不利于对出口骗税进行打击。况且，出口骗税涉及环节较多，不仅需要与公安、海关等机关展开合作，也要与银行、进出口等部门展开合作，但目前还没有建立起一套有效且常态化的合作机制。

3.税务机关间缺乏有效的协调机制。在观复贸易公司案与宁波金苑进出口有限公司案中，税务机关间通过函调进行合作。然而，函调的结果却难以让人满意。究其原因，可以发现函调主要是针对票据进行审查，但目前的骗税分子会牢牢把控票据，伪造出形式真实而内容虚假的各类票据。在这种新状况下，各地区税务机关仅仅依靠函调将难有所作为。那么，需要新的协调机制，能对嫌疑企业的账簿及其他内容进行实地核查。何况，2010年9月1日起开始执行的《出口货物税收函调管理办法》，本意是促进征退税工作衔接，①吴幼波：《出口骗税案例分析及防范措施研究》，《国际商贸》，2015年第2期。而非稽查出口骗税。

4.骗税案件的证明标准缺失。在宁波金苑进出口有限公司案中，国税局最后拟定的处罚决定仅仅是补缴增值税，不予退税。考虑到国税局掌握了公司虚开增值税发票的证据，这个处罚决定出乎人意料，但如果考虑到出口骗税犯罪的证据要求，这个处罚决定是恰当的。因为国税局掌握的证据不一定符合司法定罪的要求，即出口骗税犯罪不仅仅需要伪造票据的证据，还需要关于货物流动及资金流动的证据，甚至是公司关键人物的口供，只有证据链条完整才能移送司法机关。然而，目前关于出口骗税的法律及司法解释并没有具体规定何种形式的证据能满足公安、检察院与法院对出口骗税案件立案、公诉与定罪的要求，而税务稽查人员并没有受过相关的训练，他们对证据的收集要求一无所知，结果往往是税务稽查人员要么收集的证据不符合证据法的要求，要么证据收集不完整。所以，目前缺少关于出口骗税犯罪具体的或者可以实际操作的证据法律及司法解释。

四、治理出口骗税的国外经验

世界各国的出口退税制度有很大的差异，治理出口骗税的策略也不尽相同，但它们的经验值得参考。本文选取比较有代表性的6个国家展开论述，介绍这6个国家出口退税制度及治理骗税的方法，以期对我国治理出口骗税有所助益。

（一）法国

法国作为第一个实行出口退税的国家，其治理出口骗税的经验比较丰富。在法国的税务系统中，征税与退税同属一个部门，这使得税务部门对企业有更加全面的了解，对预防出口骗税起到了一定的作用。另外，法国将风险分析表用来对退税企业进行分类管理。对风险小的企业，实行所谓的短程序，以加快退税进度；对风险大的企业，则实行长程序。②刘剑文：《出口退税制度研究》，北京：北京大学出版社，2004年版，第19页。分类管理的方法不仅起到了对出口骗税的预防作用，也加快了退税审批的效率。2000年以后，风险分析表被纳入了计算机系统，由计算机选择程序进行操作。计算机的程序包括MEDOC系统与REBECCA系统。MEDOC系统有两项功能：其中一项为统计纳税人的各类材料及记录纳税申报等；另一项为根据之前收集的纳税人情况决定纳税人是适用短程序还是长程序。REBECCA系统的功能在于管理退税申请。虽然MEDOC系统与REBECCA系统不与法国海关的SOFI系统联网，但是税务、海关等部门通过其他计算机系统联合，各部门间的信息交流比较通畅，保持了良好的合作关系。

在处罚层面上，法国与我国比较相似。法国也采取双重惩罚的措施：如果情节轻微的，对企业进行加倍罚款；如果情节严重的，对相关人员追究刑事责任。不同的是，法国还有一个追溯制度。如果一个企业被发现有骗税行为，那么该企业将被追溯10年检查，这对企业来说具有很大的威慑力，迫使企业不敢骗税。

（二）意大利

意大利的出口退税管理系统是以网络为支撑的监管系统。意大利财政部信息中心在全国范围内建立了一套互通网络，装备了先进的设备，实现了税务、海关、银行等部门的联网。通过这套网络系统，海关可以了解企业进出口货物出入境及其相关信息，税务机关则根据收集的信息进行征退税的审核管理。由于网络系统汇集了企业及其交易的详细信息，意大利企业很难伪造增值税发票及相关交易票据并据此实施骗税。意大利税务机关对企业申请退税的审批非常严格，最长的审批程序可长达5年。严格的审批程序无疑是防范骗税的一道有力防线。在意大利税务系统中，最具特色的是财政警察制度。财政警察直接隶属于财政部，属于军队建制，主要职责是检查一切经济领域内的犯罪行为，当然包括检查税收领域内的犯罪行为。①刘剑文：《出口退税制度研究》，北京：北京大学出版社，2004年版，第19页。一般而言，世界各国的警察都隶属于一个独立的部门，但意大利的警察系统显然不是这样。意大利财政部拥有自己的财政警察，而财政警察具有的专业能力无疑为税务机关打击出口骗税提供了有力地支撑。

相较于我国，意大利对出口骗税的处罚比较重。我国对出口骗税的罚金为骗取税款的一倍以上五倍以下，而意大利对骗税的罚金则在二至六倍。高额的罚金对潜在的骗税分子起到了一定的威慑作用。另外，税务机关还要加收骗税企业的滞纳金，如果企业没在60天内缴纳相应款项，税务机关可以拍卖其财产。最后，对于情节严重的骗税犯罪，相关人员还要被追究刑事责任。

（三）英国

英国是一个鼓励货物出口的国家，因此对于出口退税非常积极。英国法律明确地规定了出口退税的申请时间与税务机关的审批时限，比如，出口企业可以每月申请一次退税，税务机关在收到企业的申请后，必须在两周内办理退税，否则国家要支付滞纳金给企业。同时，英国的退税程序非常简单，只要出口企业向税务机关填写纳税申请表并向税务机关申请退税就算走完了所有程序。由于申请程序简单，加之审查期限短，出口企业很容易实施骗税。为了防范骗税行为的发生，英国的税务机关加强了出口退税的事后检查。税务部门会不定期地对出口退税的企业和个人进行检查，企业需要准备好相关的材料，比如购物发票、出口合同、报关单以及核销单等等。②孔洁：《防范出口骗税对策研究》，青岛：中国海洋大学硕士学位论文，2014年。英国税务机关另一套防范出口骗税的方法是“免抵税”。英国税务机关将出口企业分为两类。一类是专门从事出口业务的企业。企业既然专门从事出口业务，那么对它实行免税采购的政策；另一类是非专门从事出口业务的企业。对待这类企业，英国实行出口企业在出口环节免税，之前环节已纳税款可以抵扣该企业其他销项税额的政策。只有当抵扣的部分超出销项税额时，才允许企业退税。这套方法也大大减少了企业骗税的风险。

（四）瑞士

瑞士管理出口退税的系统与意大利类似，都是以网络为支撑的监管系统。瑞士联邦财政部税务局在全国形成一个系统网络，同时，瑞士海关对进出口货物监管的信息可通过计算机网络随时传送给财政部和税务局。①刘剑文：《出口退税制度研究》，北京：北京大学出版社，2004年版，第19页。不同的是瑞士联邦税务局建立了一个内部数据库，该数据库不对外开放。数据库中既有大量关于企业经营、纳税情况的信息，也有企业接受调查及处罚的信息。税务机关在掌握了如此全面信息的前提下，审核企业的出口退税申请会比较准确，这将有效防止骗税行为的发生。另外，根据瑞士的《增值税法》规定，联邦税务局有权随时抽查纳税人，对纳税人的出口退税情况进行核查。这项抽查权也有利于税务稽查人员展开对骗税行为的打击。

瑞士对出口骗税的处罚措施与法国类似，都是发现企业存在骗税行为处以加倍的罚金（所逃税额或不当得利的5倍罚款），并追溯10年检查，情节严重的，对相关人员处以刑事惩罚。不同的是，瑞士法律对处罚行为的种类有非常详细的规定。比如，瑞士的《增值税法》就有这几项规定：出于无意或由于某种过失而为自己或他人谋取不正当税务利益，将被处以所逃税额或不正当利益相同金额的罚款；不按规定建立、保存财务文件和有关凭证；在申请出口退税时，提供伪造的信息，掩盖重要事实或提供伪造的凭据；有意阻止检查或给检查工作制造阻碍或困难；有关同谋也将受到惩罚。从法条可以看出，瑞士法律对过失性质的骗税行为是要惩罚的，甚至企业不按规定建立、保存某些财务文件也要受到处罚。如此全面的规定加上处罚范围的广泛，使出口企业及相关人员不敢触犯出口骗税这条红线。

（五）智利与阿根廷

智利的出口退税工作不同于我国及其他国家。我国出口退税工作由国税部门负责，而智利的出口退税工作由三个部门负责，分别是：国库、税务局和中央银行。这三个部门之间通过计算机系统联系起来，为了确保出口退税工作的顺利展开及预防骗税行为的发生，这套计算机系统对每一家出口退税公司的生产经营能力、出口能力、财物状况、纳税情况等都有相当的监管能力。

为了防范出口骗税，智利对出口退税的检查做了非常细致的安排。首先是常规检查，即聘请专家对出口退税的企业进行调查，调查的内容包括：生产状况、出口能力等。并且安排其他人员对企业的经营状况、企业的注册登记情况、企业的经营范围和经营项目等展开调查。收集完材料后，调查人员需要及时向国库和国内税务局汇报。其次是专项检查，专项检查针对的是申请出口退税的企业。智利税务局在了解申请出口退税企业的情况后，若发现企业提供的数据及资料同过去有较大的出入，会直接向企业询问，并报请税务总局派专门的审计单位进行调查。

阿根廷的出口退税工作由多个政府部门负责完成。为了防止骗税及加快退税审批效率，法律规定：产品出口20天内，如果获得退税批准，企业可以获得40%的退税款，余下60%的退税款会在税务机关核实了其他单证之后，再予以退还。阿根廷规定了极具特色的退税抵押担保制度，即申请出口退税的企业，必须在银行存有一定数额的存款或以房产做抵押担保，如发生骗取退税款的行为，其资金或房产将用于冲抵税款，并受到法律的其他制裁。

五、治理出口骗税的对策

（一）治理出口骗税的立法对策

1．规定税务机关的调查取证权。我国税收征管法第五十八条规定：税务机关在调查税务案件时，对案件相关的资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。然而，在目前骗税行为变集团化与信息化、出口骗税地区和产品变得普遍化、出口骗税手段变得隐蔽化及出口骗税单证变得合法化与多样化的背景下，税务稽查人员拥的这些权力将难以应对骗税案件。比如，观复贸易公司案中，鄞州区国税稽查人员如果没有权力检查企业关键人员银行账户信息，就无法收集针对整个骗税案件资金流动的证据；国税稽查人员如果没有权力约谈企业的工作人员，就无法收集骗税案件没有真实货物交易及企业虚开增值税发票的证据。总之，当前税收征管法赋予税务机关的权力是不充分的。因此，为了确保税务机关有充分的权力打击骗税案件，建议全国人大修改税收征管法。在税收征管法第五十八条中，以条款的形式增加特定的调查权，例如，税务人员有权检查企业相关人员银行账户信息、有权指定地点询问企业工作人员等。另外，通过相应程序设计确保这些权力得到合法行使。①靳万军,陈文东：《建立防范出口骗税长效帆制初探》，《税务研究》，2013年第2期。

2．创新处罚种类，规定追溯处罚。据我国税收征管法与刑法的规定，如果发现企业存在骗税行为，将被处以一倍到五倍的罚金，情节严重的将被追究刑事责任。这种处罚措施看似比较严厉，但如果站在比较法的视角下可以发现这种处罚措施比较轻。法国及瑞士不仅要对骗税企业处以高昂的罚金（不低于我国的数额），而且赋予相关机关追溯10年处罚的权力。当然，这不是说处罚越重越好，而是让我们反思，现有的处罚措施是否足以威慑不法分子。在上文提到的“四自三不见”中，有一种情况是企业因为迫于完成外汇任务的压力及其他利益诱惑而协助骗税。这种情况下，企业很可能实施了多次骗税行为，但抱着发现一次处罚一次的心理，不惧怕罚金。假如我国法律规定了发现一次违法行为会向前追溯10年检查并处罚的措施，相信企业不会再有这种心理，从而起到威慑不法分子的作用。而且法国作为治理出口骗税经验最为丰富的国家，它规定了追溯10年的处罚权应有比较重要的原因。与我国处罚措施不同还有意大利和阿根廷，意大利比我国罚得重（罚金更多，并加收滞纳金），阿根廷则是拍卖企业抵押的财产。这两个国家的处罚措施不值得借鉴，因为罚金更重不见得就能威慑不法分子，否则不断提高罚金就会没有违法行为；拍卖企业抵押财产的前提是拥有一套成熟的外贸企业担保抵押制度，我国没有这套制度，建立该制度也太耗费资源，不符合我国的国情。所以，建议税收征管法第六十六条及刑法第二百零四条中增加追溯10年的处罚措施。

3．对骗税案件的证明标准作出规定。大多数情况下，骗税案件会触犯刑法。当税务稽查人员收集到许多案件材料准备移交公安机关时，会发现他们收集的材料在司法体系下不足以证明单位或个人构成犯罪。出现这种状况的原因是税务稽查人员不知道骗税案件的证明标准。据刑事诉讼法的原理，要证明行为构成犯罪，不仅需要完整的证据链，还需要排除合理的怀疑。这种证明标准是非常严格的。然而，税务稽查人员不具备刑事诉讼法知识，它们无法知晓到底收集到哪些证据才足以排除合理怀疑。现实的情形可能是，税务稽查人员误以为掌握的证据比较充足，但等到移交公安机关时，公安机关发现证据不足不予立案。结果是税务稽查人员先前的努力付之东流，大大地打击了税务稽查人员查处案件的热情。另外，法院对出口骗税犯罪的证据要求也不统一，有的法院认为只要收集到伪造或虚开票据的证据就可以了，有的则认为需要集齐伪造票据、资金流动及货物流动的证据才能定罪。这种不确定性也使税务稽查人员无所适从。因此，需要国家税务总局、公安部、最高法及最高检联合发布关于出口骗税案件的规范性文件，确定出口骗税案件的证明标准，让税务稽查人员有据可依。

（二）治理出口骗税的行政执法对策

1．修改《税收征管法实施细则》，列举出口骗税的行为类型。税收征管法第六十六条规定，出口骗税是以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的行为。然而，《税收征管法》及《税收征管法实施细则》并没有对“以假报出口或者其他欺骗手段”进行解释。②李伟：《完善防范骗税的制度设计》，《中国税务报》，2016年7月5日。毫无疑问，最高人民法院发布的《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》通过对假报出口及其他欺骗手段的解释，对出口骗税的行为类型作了细致的列举，但是最高人民法院的司法解释约束的是法院而非税务机关。现实的情况是，税务稽查人员没有义务按照司法解释办案，甚至有些税务稽查人员都不知道该司法解释。在稽查骗税案件中，有经验的税务稽查人员也许能判断企业是否违反法律规定。可是，仅依赖税务稽查人员的个人经验显然不够。没有参考的标准，税务稽查人员可能对出口骗税手段认定产生分歧，导致不同地区对出口骗税手段认定的不统一。这将不利于对出口骗税行为的打击。所以，国务院应对《税收征管法实施细则》作出修改，在第七章中补充规定出口骗税的行为类型。为了使税务稽查与司法程序进行衔接，《税收征管法实施细则》规定的行为类型应与司法解释保持一致。如果超出司法解释的范围，有些骗税案件将难以移交；如果小于司法解释的范围，则会放纵某些犯罪行为。

2．建立跨部门的合作机制。骗税案件的特征之一就是涉及面很广，税务、银行、商检、外汇管理、技术监督及公安等部门会或多或少与骗税案件产生关联。在观复贸易公司案中，税务机关就是得到公安机关帮助才破获案件；在宁波金苑进出口有限公司案中，海关及出入境检验检疫局协助税务机关办案，才让税务机关发现企业虚开增值税发票这个事实。可见，单靠某一税务机关或税务机关本身，力量还不够，需要多部门各司其职，堵塞漏洞，互通信息，密切合作。①侯伟：《关于现阶段利用CPU骗取出口退税行为的思考》，《淮南师范学院学报》，2010年第6期。尤其是与公安部门的合作是不可缺少的。公安部门职权大、侦察技术先进，熟悉刑事案件的证据采集，这些优势使得税务部门破获案件离不开公安的协助。然而，目前的情况是各个部门之间没有稳定的合作机制，有时互相配合办案，有时则没有。这大大影响了查处骗税案件的效率。因此，国务院应以行政法规或其他规范性文件的形式规定部门间的合作框架，建立稳定的跨部门合作机制。至于是否需要模仿意大利建立财政警察制度，考虑到现实的国情，应该是否定的。因为这意味着突破现有公安系统的框架，而且税务部门也没有管理警察的经验。可行的方法是让公安部门派遣干警常驻在国税稽查部门。在我国已经存在这种制度，例如检察院就将检察人员派驻进监狱。

3．建立各地区税务机关的协调机制。目前税务机关间用函调作为协调办案的主要手段。无疑，函调能提供骗税案件的许多线索与材料，是查处骗税案件不可或缺的手段。可是，函调也无法提供很多有用的信息，比如企业的账簿及其他需要实地考察的材料。那么，税务机关间需要一种新的协调机制，使税务稽查人员能获取这些材料。符合现实的做法是让国家税务总局以规范性文件的方式规定税务机关之间的协调机制。在这种协调机制下，税务机关应该能履行实地核查的职能，例如，国税稽查局通过规定的程序可以要求当地税务机关去嫌疑企业实地调查，将实地调查的结果反馈给稽查局。这不仅帮助税务稽查人员获得了案件材料，也发挥了当地税务人员对企业熟悉的优势，更容易发现案件的关键线索。

4．建立先进的计算机联网系统。不论是欧洲的法国、意大利与瑞士，还是南美洲的智利，这些国家都建立起了以网络为支撑的监管系统。这套监管系统涵盖海关、银行、税务等部门，拥有出口企业各方面的数据，能依据程序执行各种功能。可以这么说，计算机联网系统是监管出口骗税的大脑。我国也应该借鉴这方面的经验，建立属于自己的计算机联网系统。这套系统大致包括以下功能：首先，该系统应当与各个部门实现联网，对出口企业的交易活动进行全方位的监控，比如监控增值税发票的获取，资金的流动情况，货物的报关情况等；其次，该系统能积累出口企业的历史数据，使税务稽查机关能有效获取各类资料；最后，该系统拥有出色的筛选程序，当出现异常情况时，将嫌疑企业反馈给税务机关。一套成熟的计算机联网系统不是一朝一夕就能建立的，应当像金税工程那样，逐步推进，有计划分阶段地完成目标。

（三）治理骗税的其他对策

1．尝试征退一体化的治理模式。为了更好地防范出口骗税，有许多学者指出可以让管理征税的国税机关与管理退税的国税机关一体化。该观点的基本依据是，在当前的税务体制下，管理征税的机关不管理退税，管理退税的机关不管理征税，这导致了两方面的问题：其一是管理退税的国税机关会缺乏对企业的了解，难以识别骗税行为；其二是管理征税的国税机关无法发挥对企业比较熟悉的优势，起到预防骗税的效果。当前，完善出口退税管理机制的关键是减少退税中间环节，改变目前国内征税管理与出口退税管理相脱节的状况，建立一种能把国内征税管理与出口退税管理有机结合、统一的征退一体化管理模式。①侯伟：《现阶段出口骗税行为的成因及防治》，《中国财政》，2001年第8期。如果两者联合管理出口退税，许多骗税行为可能被制止。可见，从预防出口骗税的角度，该观点确实有其合理的地方。因此，国税部门可以尝试建立包括征税与退税的机构，实现退征一体化的治理模式。

2．严格管理农产品收购发票。农产品收购发票并没有像增值税发票那样纳入金税工程，因而这类发票比较容易伪造。税务机关在日常管理这类发票中，应特别留意，防止伪造的发票流入市场，从而在源头上抑制骗税。可行的方案是，对具有开具这类发票的企业进行分类，把企业分为经常与外贸企业交易的企业以及偶然与外贸企业交易的企业。重点监控与外贸企业交易的企业，把有限的行政资源用在刀刃上。当然，最终的方案是将农产品收购发票纳入金税工程，彻底制止伪造行为。

3．建立具有针对性的检查制度。英国与智利都有对出口企业定期或不定期的检查制度。英国的做法是税务机关对出口退税的企业和个人进行不定期检查；智利的做法是聘请专家进行常规性检查及让税务机关进行专项性检查。这两种检查制度都有效地抑制了出口骗税。结合国情，英国与智利的做法都值得借鉴。我国国税稽查机关也可以定期聘请专家对企业进行审查，发挥专家的特长；另外，国税稽查机关也要进行不定期检查或者突击检查，使企业不敢骗税，保持税务稽查机关的威慑力。所以，以这两种检查方式构建具有针对性的检查制度将有效抑制出口骗税行为的产生。

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