高校会计信息可靠性改善对策研究

2017-03-28胡学忠

财务与金融 2017年6期

胡学忠张进

一、引言

高质量的高校会计信息是科学制订宏观经济政策、引导资源有效配置、加强办学资金监督管理的重要基础。在市场经济下，我国高校作为承担人才培养、科学研究、社会服务和文化传承等公共职能的公益性组织，其办学经费收入来源除主要来自公共财政拨款外，还包括学生缴费收入、科研收入、非学历教育收入、银行贷款、社会捐赠收入、校办产业收入、经营收入、利息收入等。在高等教育资源配置逐渐多元化的格局下，高校会计信息的使用者包括各级政府及其有关部门、债权人、捐赠人、高校自身和其他利益相关者。出于办学资金监管、高校受托责任和办学绩效评价，以及投融资决策等动机，随着公共财政管理改革和高等教育改革的逐步深入，各方面信息使用者对高校会计信息质量的关注达到了前所未有的程度。

与普通产品不同的是，会计信息质量难以通过技术手段进行量化评价。目前为止，人们用以评价会计信息质量高低的标准依然是会计准则制定机构提出的会计信息质量特征。会计信息质量特征是会计目标对会计信息的具体质量要求，同时它又直接影响会计要素的确认、计量和报表列示方法，影响会计政策的选择，在会计目标与财务报告之间起到了“桥梁”的作用。因此，会计信息质量特征在整个财务会计概念框架中占有重要地位。众所周知，在用以评价会计信息质量的特征中，会计信息的可靠性和相关性是最主要特征。在所费成本小于效益并符合重要性这两个约束条件下，可靠性和相关性的提高，才能使信息更符合需要，从而对决策有用。我国高校面临的会计环境及多元信息使用者的需求决定了高校会计目标应以“受托责任观”为基础，“受托责任观”与“决策有用观”并重（胡学忠，2012）。在会计目标的驱使下，可靠性和相关性应成为高校会计信息质量的基本特征，其中可靠性应是首要特征。正如《政府会计准则——基本准则》第二章“政府会计信息质量要求”把“保证会计信息真实可靠”放在第一位，提高高校会计信息质量应首先从提高其可靠性入手。

20世纪30年代末期爆发的世界经济危机导致了全球经济大衰退，也使会计信息质量问题开始备受关注。1953年，美国利特尔顿教授将充分披露所有重要和重大会计信息作为财务报表的一项最重要规则。自此之后，国内外会计学术界对会计信息质量特征进行了长达六十余年的研究，取得了丰硕的成果。但是，专门针对会计信息可靠性的研究成果还不够丰富。时至今日，各式各样的会计舞弊事件依然层出不穷，也说明我们在可靠性方面的研究还不够系统深入。再者，学者们开展会计信息可靠性研究时多是基于企业会计目标进行的，对高校会计信息可靠性研究成果比较欠缺，研究视角比较杂乱。从实务角度看，近年来，高校办学成本核算不实，违法违规事件时有发生等，使得社会各界在关注高校的受托责任和办学绩效时，对高校所提供的会计信息可靠性产生了怀疑。基于此，借鉴国内外会计信息质量特征的研究成果，研究分析影响高校会计信息可靠性的关键因素和存在问题，探索进一步规范高校会计核算、改善高校会计信息可靠性的对策无疑具有很强的理论和现实意义。

二、会计信息可靠性的涵义

（一）美国财务会计准则委员会（FASB）早期对“可靠性”的解释

1980年，FASB发布第2号概念公告《会计信息的质量特征》（SFAC No.2：Qualitative Characteristics of Accounting Information），这是第一份关于会计信息质量特征的规范性公告（蔡海静，2012）。该公告提出，会计信息的两个主要质量特征是相关性和可靠性。其中，可靠性指确保信息合理地免于差错、偏见，并能忠实地反映其意欲反映的事项的信息质量。可靠性的构成要素是：

（1）“如实反映”，是指计量、描述的现象与意欲反映的事实之间的相符或一致。会计信息应能如实表述所要反映的对象，即所表述的应是意欲表述的。FASB认为，由于计量技术的局限性和经济活动的复杂性等原因，“如实反映”并不意味着财务报告可以通过文字或数字来绝对精确地描述企业发生的各项经济活动，它只能是一个程度的概念。

（2）“可验证性”，指独立的计量者使用相同的计量方法能够得到相同的结果。可验证性包括两层含义：（1）会计计量结果本身可验证；（2）得到计量结果的会计程序可验证。

（3）“中立性”，指会计信息的编制和列报不偏向于某种预定的结果。FASB指出，中立性的运用包括两个层面：一个层面是会计准则的制定者在设计准则时应保持中立性；另一个层面是会计人员在运用会计准则编制财务报告时应保持中立性。前者的中立性更重要。

另外，FASB认为信息只有满足重要性，才能进行确认，普遍约束条件是效用大于成本。

（二）国际会计准则委员会（IASB）早期对“可靠性”的解释

FASB提出的质量特征体系对会计信息质量特征的研究和发展起到了巨大的影响。在FASB发布系列财务会计概念公告后，加拿大、英国等国的准则制定机构及IASB也纷纷公布类似文件，提出各自的概念框架。其中对会计信息质量特征的界定，总体上都效仿了SFAC No.2的思路，但也都有各自的特点。1989年7月，IASB公布了《编制和提供财务报表的框架》，将可理解性、相关性、可靠性和可比性作为4个主要的质量特征。IASB认为，当信息没有重大差错或偏向，并能如实反映其所欲反映或理当反映的情况，以供使用者作依据时，信息就具备了可靠性。可靠性包含以下要素：（1）“如实反映”；（2）“实质重于形式”。IASB指出，如果信息要如实反映其意欲反映的交易或事项，则该信息必须与其实质和经济现实相一致，而不能仅仅与其法律形式保持一致；（3）“中立性”。（4）“谨慎性”。IASB 指出，财务报表的编制者必须考虑事项和情况的不确定性。谨慎性是在不确定性的条件下做出估计和判断所需要的审慎，例如不高估资产或收益，不低估负债或费用。但谨慎性也不允许故意低估资产或收益，或故意高估负债或费用，因为这会使财务报表失去中立性；（5）“完整性”。IASB指出，财务报表若要实现可靠性，则该信息在符合重要性和成本效益原则必须是完整的，遗漏会造成信息错误或误导，从而导致信息可靠性下降。此外，IASB也提出了三项关于可靠性和相关性的制约因素：及时性、效益大于成本、各质量特征之间的权衡。

（三）联合概念框架对“如实反映”的解释

2004年4月，FASB与IASB正式同意共同致力于制定一份完整的、内在一致的趋同概念框架，即联合概念框架，并将其纳入双方的工作日程。2010年9月，FASB发布了第8号财务会计概念公告（SFAC NO.8），取代第1号（SFAC NO.1）和第2号财务会计概念公告（SFAC NO.2）。与以前发布的财务会计公告相比，第8号财务会计概念公告把原先提出的“会计信息质量特征”称为“有用的会计信息质量特征”。该公告第三章“会计信息质量特征”对会计信息质量特征做了一些修订，主要变动是：（1）将质量特征区分为两个层次，即基本的质量特征和增进的质量特征；（2）用“如实反映”取代“可靠性”，和“相关性”一起作为会计信息的两个基本特征，增进的质量特征则包括“可比性”、“可验证性”、“及时性”、“可理解性”。

联合概念框架指出：“有用的会计信息必须如实反映经济现象意欲反映的内容，只有描述了交易或事项的经济实质才能做到如实反映。”同时，联合概念框架指出：“如实反映”的构成要素包括：（1）完整性；（2）中立性；（3）无重大差错。徐悠（2012）认为，“无重大差错”更好说明了IASB和FASB对会计信息质量认定的一贯态度，表现为会计信息的准确性能够支持信息使用者做出恰当的决策，可能存在的微小差错不至于误导信息使用者的判断。考虑到“如实反映”已经涵盖了“实质重于形式”的内涵，“谨慎性”与“中立性”有时相矛盾，因此，与之前IASB关于“可靠性”的构成要素相比，联合概念框架移除了“实质重于形式”、“谨慎性”两个次级质量特征；与之前FASB关于“可靠性”的构成要素相比，联合概念框架移除了“可验证性”，将其作为一项增进的质量特征。我们可以看出，调整后的会计信息质量特征体系实质内容变动不大，但表述更加简洁清晰、易于理解。

（四）我国会计准则对“可靠性”的解释

2006年2月，财政部在发布的《企业会计准则——基本准则》第二章中，第一次明确提出企业的“会计信息质量要求”，即8个应遵循的原则，包括“可靠性”、“相关性”、“可理解性”、“可比性”、“实质重于形式”、“重要性”、“谨慎性”和“及时性”。其中对“可靠性”的要求是：“企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠，内容完整”。2012年12月，财政部在发布的《事业单位会计准则》第二章中，第一次明确提出事业单位的“会计信息质量要求”，即6个应遵循的原则，包括“可靠性”、“及时性”、“相关性”、“可理解性”、“可比性”和“全面性”。其中对“可靠性”的要求是：“事业单位应当以实际发生的经济业务或者事项为依据进行会计核算，如实反映各项会计要素的情况和结果，保证会计信息真实可靠”。2015年10月，财政部在发布的《政府会计准则》第二章提出了“政府会计信息质量要求”，即7个应遵循的原则，包括“可靠性”、“全面性”、“相关性”、“及时性”、“可比性”、“可理解性”、“实质重于形式”。其中对可靠性的要求是：“政府会计主体应当以实际发生的经济业务或者事项为依据进行会计核算，如实反映各项会计要素的情况和结果，保证会计信息真实可靠”。

财政部会计司编写的《企业会计准则讲解（2011）》（财政部会计司编写组，2011）第一章第三节“会计信息质量要求”指出，可靠性是高质量会计信息的重要基础和关键所在。为了贯彻可靠性要求，企业应当遵守以下原则：（1）如实反映（真实性）；（2）完整性；（3）中立性。可见，从内容上看，我国会计准则对“可靠性”内涵的解释与FASB、IASB的观点基本一致，又有所区别，这与我国会计准则与国际会计准则趋同又保持特色的原则是统一的。

三、高校会计信息可靠性影响因素分析

由于我国对财务会计概念框架研究起步较晚，在特定历史条件下，长期以来人们普遍认为真实性是对整个会计工作的基本要求，是“会计信息的总体质量特征”（财政部会计信息质量特征研究课题组，2006），并将不实的或质量低劣的会计信息称之为“失真”。为了防范各式各样的失真行为，提高会计信息的可靠性，学者们开展了大量研究，但对会计信息可靠性影响因素进行系统、深入分析的成果却不多见。其中比较有代表性的是吴联生教授（2003）提出的“会计信息失真的‘三分法’”。吴联生教授从会计信息产品形成过程的角度，将会计信息失真分为规则性失真、违规性失真和行为性失真三类，并分别从会计域秩序、信息不对称和人类有限性的角度，分析了这三类会计信息失真的不同成因。高校会计信息是高校会计规则执行人根据《事业单位会计准则》、《高等学校会计制度》等会计规则体系的要求，对高校经济事项进行确认、计量和报告的结果。以吴联生教授“三分法”理论为借鉴，我们可以把影响高校会计信息可靠性的因素区分为两类：（1）会计规则的质量；（2）会计规则是否被有效执行。第二类又可分为两个方面：①是否存在故意违规行为导致会计规则未被有效执行；②是否存在执行失误导致会计规则未被有效执行。在此基础上，我们可以进一步对影响会计信息可靠性的具体原因进行分析，并籍以探寻相应的治理措施。

（一）会计规则的质量

20世纪90年代，美国资本市场频频发生上市公司财务报告弄虚作假事件。在此背景下，美国证券交易管理委员会（SEC）前主席阿瑟·利维特(Anthur Levitt)1997年9月发表的以“高质量会计准则的重要性”为主旨的演讲引起了美国会计界前所未有的热烈反响（葛家澍，2002）。利维特认为，高质量的会计准则好比性能良好的照相机，高质量的财务报告则是真实、清晰的财务图像。他首次提出了高质量会计准则的三个标准：第一，要以公认的财务报告概念框架的核心概念为基础；第二，准则必须能导致可比性、透明度和充分的信息披露，可供投资者在不同期间进行公司业绩的分析；第三，准则必须严格地解释和应用。利维特的观点得到了普遍认同。随后，一些重要的会计团体纷纷就高质量会计准则的含义、属性、特征进行探讨，并发表了各自的见解。但迄今为止，大多数观点提出的评价标准比较零散，一些观点基于不同利益出发，提出的评价标准存在部分分歧。在国内，关于高质量会计准则的研究相对较少，只有少数学者对此做过专门的研究。葛家澍教授（2002）认为，要衡量会计准则是不是具备高质量，应从准则的制定、准则的内容、到准则的应用（含解释）和支持的基础条件进行全面考察。

在借鉴国内外学者研究成果的基础上，我们认为，要判断高校会计规则体系是否高质量，关键是看按此规则体系编制的财务报告是否满足《事业单位会计准则》提出的会计信息质量要求尤其是“可靠性”要求，以实现反映高校受托责任履行情况，有助于会计信息使用者进行绩效管理、作出经济决策的目标。现行高校会计规则体系（含《事业单位会计准则》（2012年版）、《高等学校会计制度》（2013年版）等）与旧规则体系相比，能更好适应公共财政管理、教育管理等方面改革逐步深入的需要，对进一步规范高校会计核算，提高会计信息质量，促进高校健康发展起到了明显的积极作用。但是，从近几年的实践看，其存在的不足之处也是显而易见的。

《高等学校会计制度》第一部分第四条说明：“高等学校会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或事项的核算应当按照本制度的规定采用权责发生制”。由此可以看出，目前我国高校的会计核算基础仍以收付实现制为主，只在经营性收支等少量业务中采用权责发生制。在收付实现制核算基础下，会计核算具有操作简便、易于运用的特点，财务报告可以直观反映高校当年预算执行情况、经费收支总额及分配结构，以及一个时期的现金流入与流出。但是，以收付实现制核算基础编制的财务报告存在以下重要缺陷：（1）财务报告无法全面准确的反映高校的资产家底和“隐性负债”，不利于防范财务风险；（2）收入、支出的确认只以资产流入、流出为标准，无法全面准确地反映当期实际取得的收入和实际成本耗费。当收入与支出或费用不发生在同一会计期间，无法实现收支配比（陈敏，2013）。因此，财务报告就无法真实、准确地反映当期的收入与成本耗费，不利于有效考核高校的受托责任和办学绩效。例如，高校每年均有不少学生拖欠学费、住宿费，由于没有实际收到款项，这部分欠费无法确认为当期收入，也未将其作为应收款项计入资产总值；反之，高校一些应付款项如银行贷款利息等因为受益期间未发生资金支付，既未予确认为受益当期支出，也未将其作为应付利息计入负债总额。随着高校经费收入的不断多元化，现行高校会计制度已越来越难以保证会计信息的可靠性，无法真实、全面地反映高校的财务状况和办学经费运行绩效，满足不了高等教育和公共财政的改革发展要求，应尽快构建以权责发生制为基础的高校会计核算规则体系。

再从政府会计改革的视角看，2008年全球范围的金融危机使人们更加清晰地认识到，以收付实现制为基础，以预算收支为核算与披露对象的预算会计系统无法全面准确地披露政府资产、负债与运行成本信息，难以实现政府财务风险的防范目标。面对当时全球性的公共财政以及政府债务危机，国际会计师联合会（IFAC）两次致信二十国集团(G20)会议，倡议各国政府推动权责发生制会计改革，建立先进的政府会计准则，提高政府会计信息质量和透明度。刘光忠（2010）认为，“政府在金融危机中陷入困境的根本原因在于公共支出过度膨胀，财政赤字严重，但政府会计信息的披露质量较低却加剧了政府受金融危机影响的程度，放大了债务风险带来的危害”。因此，抓紧构建以权责发生制为基础、以政府财务状况与运行业绩等信息为披露对象的政府会计系统势在必行。

（二）会计规则执行的有效性

高质量规则是高质量会计信息的重要保证条件，两者具有一定的关联性。但是，只有高质量会计规则在高校内部被有效执行后，才能形成高质量会计信息。如果在会计信息的形成过程中，存在导致违规性失真和行为性失真现象，即便会计规则是高质量的，也会降低会计信息的可靠性。因此，我们还应对可能导致高校会计信息违规性失真和行为性失真现象的原因进行深入分析，才能找到相应的治理思路。

1、高校会计信息违规性失真

尹秀娇（2011）认为，会计信息的提供从来就不是一个纯粹的专业技术问题。吴联生教授（2003）认为，由于会计信息不仅是利益相关者进行利益分配的依据，同时也是其他利益相关者考核经营者的经营管理业绩的依据，在信息不对称的情况下，经营者作为“理性经济人”，必然存在违背已有的会计规则而披露虚假会计信息，以使自己受益而使组织其他利益相关者受损的动机，这种动机便决定了会计信息违规性失真的存在。

对于我国高校管理层来说，披露不实的会计信息所能给他带来的收益，主要不是一些直接的现金收益，更重要的是由此而来的非现金收益，因为会计信息是评价管理层受托责任和办学绩效的重要依据之一。在管理层诱导、指使或操纵下，会计规则执行人同样作为“理性经济人”，可能会放弃如实反映或中立原则，导致形成不可靠的会计信息。在这种情况下，如果对会计信息违规性失真的监督力度不大,，即使发现会计信息违规性失真，也未给予严厉的处罚，即违规成本很小，将会严重削弱会计规则在执行过程中的有效性，导致会计信息违规性失真的泛滥。近年来，针对高校开展的审计、检查、巡视后发现，一些高校存在预算执行过程中虚列支出，资产账实不符、账账不符，仪器设备管理不善造成国有资产流失，科研形成的无形资产未纳入学校管理，对外投资账面不实，收入体外循环私设小金库等现象（周亚君，2016）。这些现象的发生的原因很多是高校相关部门或人员出于种种自利动机，故意地未严格执行财经政策法规，因而也导致了会计信息的违规性失真。

2、高校会计信息行为性失真

高校会计信息的可靠性，不仅取决于高校会计规则的质量和会计规则执行人的主观动机，也取决于会计规则执行人的执行能力，即执行人能否完全正确地实施会计规则。会计学作为一门专业技术学科，实际工作中，由于人们认知和能力的有限性，不可能保证所有会计规则执行人都能弄懂吃透会计规则，从而导致会计规则执行人尽管在主观上没有违背会计规则的意愿，实际上仍然不可能保证准确执行会计规则。另一方面，高校会计规则本身不可能对所有经济事项都做出明确具体的规定，这就要求会计规则执行人对一些经济事项做出专业判断。同样，由于规则执行人认知和能力的有限性，尽管其主观上没有故意违背会计规则的意思，仍无法确保所有专业判断的准确性。再者，即便规则执行人能够正确理解会计规则，并做出了恰当的专业判断，仍有可能在具体实施过程中发生错误，其原因仍然在于其认知和能力的有限性。可见，规则执行人认知和能力的有限性是导致高校会计信息行为性失真的内在原因。

长期以来，不少高校财会人员在收付实现制的会计核算思维下，以经济事项报销单据的合规性审核和预算执行监管为主要工作内容，业务操作相对简单，长年形成的专业知识和业务能力结构比较单一，日渐难以适应市场化条件下更加繁杂的高校会计核算工作。近年来，高校之间的办学竞争日趋激烈。为了加强内涵建设，提升办学质量，多数高校加大了引进教学、科研高层次人才的力度，但对包括财会队伍在内的管理队伍建设重视不足，对财会岗位进人严格控制，导致财会队伍整体人手偏紧。而且，为了解决引进人才的后顾之忧，财务部门往往成为人才家属的安置场所之一，又在一定程度上弱化了财会队伍的人才结构。多种因素的综合作用导致一些高校财会队伍整体管理、服务水平不能完全适应高等教育事业快速发展的步伐，在一定程度上增加了会计信息行为性失真的可能性。

四、改善高校会计信息可靠性的思路

结合前文分析可知，经过实际业务处理形成的高校会计信息，其可靠性要经受会计规则的质量和会计规则执行的有效性影响，会计规则执行的有效性又受到执行人主观动机、执行能力的有限性影响。因此，应针对会计信息可靠性的不同影响因素，从设计高质量的会计规则，并努力确保会计规则执行人按既定规则处理相关业务入手，才能提高会计信息的可靠性。

（一）逐步构建以权责发生制为基础，完整配套、可操作性强的政府会计准则体系

为了进一步提高会计信息质量和财政透明度，防范政府债务风险，以及支持政府绩效评价，加强政府治理的要求，在借鉴国际先进经验并结合我国国情的基础上，近几年我国加快了政府会计改革的步伐。2013年11月，党的十八大三中全会决议做出了“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的重要战略部署；2014年12月，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》；2015年以来，财政部相继出台了《政府会计准则——基本准则》和存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施、政府储备物资等6项政府会计具体准则，以及固定资产准则应用指南和《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，政府会计准则体系建设取得积极进展。我们应以推进政府会计改革为契机，进一步健全完善涵盖高校会计核算业务的政府会计准则体系，有效降低高校会计信息规则性失真，提高会计信息质量，提升财务和预算管理水平，确保权责发生制政府综合财务报告制度改革的顺利完成。

新的政府会计准则体系打破了我国包括高校在内的行政事业单位，长期以来实行的以收付实现制为基础的预算会计制度，确立了政府会计由以收付实现制为基础的预算会计和以权责发生制为基础的财务会计构成的双核算基础，既满足预算执行管理的现实需求，又兼顾全面、真实反映资产负债等财务状况和收入费用等运行情况。但是，政府会计准则体系的建设不可能是一蹴而就的事情。从我国企业会计准则体系和发达国家政府会计准则体系看，政府会计准则体系应包括基本准则、具体准则、应用指南与解释公告三个层次。目前，财政部已发布一个政府会计基本准则、6个具体准则和1个指南、1个统一会计制度，政府会计准则体系已基本形成。但相比之下，目前我国企业会计准则体系包含1个基本准则、42个具体准则、相关准则应用指南和12个解释公告；国际会计师联合会（IFAC）下属的国际公共部门会计准则理事会（IPSASB）共印发了32个国际公共部门具体准则；美国联邦会计准则咨询委员会（FASAB）共发布了24个具体准则、45项准则公告能及若干项解释公告和技术公告。因此，从实质内容和准则数量上看，我国政府会计准则体系建设任务仍然相当艰巨。张月玲（2014）认为，我们应借鉴企业会计准则基本理论及国际公共部门会计准则、美国政府会计准则等的建设经验，按照循序渐进的原则，结合自身面临的会计环境，逐步建立起完整配套、可操作性强的政府会计准则体系。

（二）扎实推进政府会计准则体系在高校的顺利实施

政府会计准则体系相对于传统的预算会计制度，在会计理念、核算基础、会计处理原则和报告披露要求等方面都有较大的变化。高校管理层应主动转变观念，充分认识到实施政府会计准则体系对于减少规则性失真，提高会计信息质量，提升财务和预算管理水平，推进高等教育改革所具有的重要政策支撑作用，以及其在我国政府会计发展进程中所具有的划时代重要意义。高校管理层应未雨绸缪，主动应对，尽早部署政策宣传、信息系统、内部规章制度、财会专业人才储备等工作，做好新旧制度之间的过渡和衔接准备，扎实推进政府会计准则体系的顺利实施。

（三）健全完善高校会计内部控制

会计信息在形成过程中，会计交易和事项贯穿于高校各个环节和部门。任何一个部门或者某个环节，作为复杂的小的部分都有维护自身利益的需求。由于委托代理关系的存在和信息不对称，在控制程度较薄弱的环节或部门，更容易出现因追求自身利益最大化而发生损害高校整体利益的行为，例如“偷懒”行为或“寻租”行为。这些行为的发生就会增加差错的可能性，由此造成会计信息的违规性失真或执行性失真。因此，高校应该按照《行政事业单位内部控制规范》要求，通过科学合理的制度设计与方法应用来强化内部控制，使相关部门或环节在会计信息确认、计量和报告全过程中，即便存在“偷懒”或“寻租”的动机，但是由于制度的恰当安排与强制要求，其也不得不按照规定程序、方法进行业务操作，这样就会有效降低会计信息可靠性受损的可能性。尤其是要通过合理的责任安排，使造成会计信息违规性失真的部门或环节，其违规行为所带来的成本远远超过所带来的收益，从而改变其行为决策。盛金（2014）认为，尽管内部控制的目标在不断的扩大和发展，但是内部控制的会计信息目标即保证财务报告的质量并及时提供可靠的会计信息，是它与生俱来的，是不可替代的，它对会计信息的生成过程具有保证作用。

（四）大力加强高校财会队伍建设

制度的生命力在于执行，执行的关键在于人的素质。即将全面实施的政府会计准则体系内容多、变化大、涉及范围广，管理要求也更严格，必须大力加强高校财会队伍建设，进一步提升财会人员综合素质，才能确保政府会计准则体系的有效实施和会计信息质量的稳步提高。

1、增强高校财会人员专业胜任能力

田照俊（2017）认为，高校管理层应根据《国家中长期教育改革和发展规划纲要》等纲领性文件精神，结合学校实际，科学制定财会队伍培养建设规划，适度加大投入，做好财会专业人才引进和现有人才培养工作，逐步改善财会队伍人手不足、结构不合理的状况。财务部门要加强新政策法规学习和业务培训，帮助财会人员弄懂吃透政府会计准则体系的相关规定，增强理解和运用能力；定期进行岗位轮换，拓宽财会人员的知识与能力结构，提升队伍整体的管理与服务水平，为提高会计信息的可靠性夯实专业人才保障。

2、加强财会人员职业道德建设

会计职业道德是财会人员在专业工作中应当遵循的与其特定职业活动相适应的行为规范。在财政部发布的《会计基础工作规范》所概括的会计人员职业道德中，第三个方面是“依法办事”，即“会计人员应当按照会计法律、法规、规章规定的程序和要求进行会计工作，保证所提供的会计信息合法、真实、准确、及时、完整”。可见，提供可靠的会计信息是职业道德对财会人员的基本要求。实施政府会计准则体系后，财会人员的专业判断空间将有较大增加，其职业道德水平的高低对会计信息可靠性的影响也将更大。高校管理层应高度重视财会人员的职业道德教育，帮助其树立正确的世界观、人生观和价值观，引导财会人员经常自我反省，自我激励，自觉抵制不良诱惑，通过不断提高会计信息质量、为高等教育事业发展提供更好的职能服务来实现自己的人生价值，赢得学校和社会的尊重。这对促进财会人员正确贯彻国家政策法规，降低会计信息违规性失真发生几率具有十分重要的意义。

（五）推行经注册会计师审计的高校财务报告披露制度

随着社会对公共经济责任要求的提高，高校作为管理、运营教育资源的责任主体，其受托责任和运行绩效越来越为社会公众所关注。李洁雯（2012）认为，出于现实考虑，公众和政府不可能亲自对高校的运行绩效直接进行考核监督。基于此，美国政府会计准则委员会（GASB）在《公认审计准则》公告中要求“为保证非营利组织的财务报表应披露的材料均给予了真实的反映，该报表后还要附有一名独立审计师出具的审计报告”。我国也在2009年10月颁布实施的《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》中提出，要“将医院等医疗卫生机构、大中专院校以及基金会等非营利组织的财务报表纳入注册会计师审计范围”。因此，应积极顺应社会公众知晓高校受托责任履行情况和办学经费运行绩效的可靠信息的要求，建立由注册会计师对高校受托责任履行和办学经费运行情况进行审计鉴证的制度，达到公众和政府对高校使用资源情况的最终控制。这也是市场经济条件下改进高校治理机制的一种新形式。

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