“营改增”后设计企业工程承包业务应对的几个关键环节

邱宁

摘要：2016年5月1日起，国家在建筑行业全面推行“营改增”政策，这对以设计为主要经营业务的企业的影响很大。随着设计企业主动适应国家工程建设项目的需要，工程承包收入已逐渐成为设计企业营业收入的主要来源。因此，设计企业应主动适应这种变化，抓住几个重要环节，深刻理解新的政策，以避免造成不必要的损失。

关键词：“营改增” 设计企业 工程承包业务 应对

正确理解“营改增”政策，对于设计企业签订工程承包合同、企业的组织结构形式、如何缴纳增值税以及企业财务会计核算等环节的变化非常重要，需要认真对待和及时总结。

一、工程承包合同签订的形式

工程承包签订合同是基础环节的关键，它决定着后续收付款的节点和方式，以及税收的走向。如果一项合同签订的条款最终导致了甲乙双方税收成本的增加以及利润的减少，那么这个合同签订的就不规范。

工程承包合同一般主要由三部分组成，分别是勘察设计、建筑安装工程和设备采购。每个部分对应的增值税税率是不同的，其中，勘察设计适用于现代服务税目，税率为6%；建筑安装工程适用于建筑服务税目，税率为11%；设备采购适用于销售货物税目，税率为17%。根据国家税务总局有关工程承包项目如何缴纳增值税的相关文件的规定（财税[2016]36号），“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者增收率的，应当分别核算适用不同税率或者增收率的销售额，未分别核算的，从高适用税率”。这意味着，在“兼营”模式下，企业计算应缴纳增值税，应当分别核算不同的应税项目所发生的销售额，然后根据不同的税率计算出各自的税额。企业接受一项工程承包项目的业务，从实际发生业务时的性质来看，它应属于勘察设计、建筑安装工程、设备采购等多种性质不同、多部分独立的销售行为，虽然包含服务和货物，但是这几个部分分别是由设计企业、施工企业、设备制造商完成的。因此，从实质上看，工程承包项目应属于“兼营”销售行为。

然而，因为国家在这一方面并没有硬性的规定，所以有些税务部门仍然认为工程承包项目属于“混合销售”行为，进而按照较高税率督促企业缴纳增值税。在非“兼营”模式下，计算应缴纳增值税的方法则是使用发生的不同应税项目中所对应的最高的税率，去乘以该项目的销售总额。所以企业在签订工程承包合同时，应当根据合同具体的施工服务内容，将合同拆分为不同性质的部分，比如说勘察设计、建筑安装和设备采购合同，并且分别列明不同应税行为及相应的含税不含税金额、税率以及税额等。如果不分开列示，则可能被税务部门按照较高的税率17%来计算应缴纳的增值税。但分开列明合同条款有时会遭到建设单位的抵触，并且合同分拆后可能导致新签订合同内容的难度增大。

二、设计企业组织结构的形式

有些比较大型的设计企业，下属有若干子公司与分公司。税法规定分子公司都具有增值税缴纳义务。但从实际情况来看，下属（分）子公司的业务性质、业务量并不是都相同的。有的（分）子公司销项税多，有的进项税多，不均匀，这就导致了有些（分）子公司的销项税额不能用进项税额全部抵扣完，而又有某些（分）子公司则有多余的进项税额不能被充分利用的情况。为使得整个企业的税负达到最少，可以结合各（分）子公司的特点，重新定义（分）子公司的业务，整合公司系统，达到税收优化的目的。

有些下属（分）子公司业务量少，可能会被定义为小规模纳税人，但是如果购买服务、物品或建设工业民用项目时用这些公司签订合同，并收取增值税专用发票后支付款项，则由于不能抵扣增值税的进项税额，而增加了企业总体的税负，这样一来就会产生不利的影响。如果由具有一般纳税人资格的公司本部或者其他的（分）子公司，对外签订合同，收取增值税专用发票，就可以通过进项税发票的抵扣部分，来减少应缴纳的增值税额，获取这部分合理的税收利益。

在“营改增”政策实施之前，建筑业普遍实行总包单位代扣代缴营业税的方式，设计企业可以在支付工程款时直接为施工单位代扣营业税；“营改增”后，设计企业不能代扣代缴增值税，而是由施工单位在当地的税务部门缴纳增值税。由于施工单位付款缴纳增值税在前，而收到总包单位支付的工程款在后，如果时间滞后太久，进项税不能及时抵扣，会影响企业资金的运转。因此，在签订总包合同和分包合同的时候，应该具体描述清楚收付款的时间节点以及必备条件，使得前后收付款在时间上衔接紧密，尽量缩短时间差。

三、会计分别核算

根据前述增值税税收规定，“兼营销售货物、劳务，适用于不同税率的，应当分别核算不同税率的销售额；未分别核算的，从高适用税率”。因此，设计企业必须按照“勘察设计、建筑安装和设备供货”三种业务分别核算其收入、支出及应缴纳的增值税金额。在涉及到的会计科目上应有所体现，以提供准确的相关依据。

因为营业税属于价内税，而增值税属于价外税，属于税后收入，在主营业务收入当中也是不包含增值税的，所以应纳税额的计算方法也发生了变化。而根据企业规模大小的不同，增值税的计算方法也分为了一般计税方法和简易计税方法，分别由一般资格纳税人使用以及小规模纳税人使用。这样一来，就要求财务人员仔细认真研读新政策，掌握不同的计税方法。

四、供应商应慎重选择

工程承包项目的供应商有一般纳税人资格和小规模纳税人资格。总体来说，增值税一般纳税人销售量大，管理比较规范，而小規模纳税人销售量小，在管理方面往往有着一些欠缺。最主要的是，一般资格纳税人供应商可以开具可用于抵扣的增值税专用发票，根据应税项目的不同选择不同的增值税率；而从小规模纳税人资格供应商处只能取得由税务部门代开的3%税率的增值税专用发票。因此，签订的工程承包合同金额较大时，应选择具有一般纳税人资格的供应商。但是有的时候，在保证工程质量的前提下，工程承包项目会受到地理因素的影响，或者具有一般纳税人资格的供应商能力不够时，也可以选择小规模纳税人的供应商，但是在价格上必须有优惠才划算。

假设从一般纳税人资格的供应商处购入的设备的含税价格为P，税率为17%并开具增值税专用发票；从小规模纳税人资格供应商处购入的设备的含税价格为Q，并由税务部门代为开具增值税税率为3%的增值税专用发票。假设应缴纳的城建税为7%，教育费附加税金为3%，为使扣除增值税后其成本相等，可列出公式：

P-P/（1+17%）×（1+7%+3%）=Q-Q/（1+3%）×（1+7%+3%）

可以得出Q=P×0.9205

这表示，从一般纳税人资格供应商处购买100万元（含税价）的商品，从小规模资格纳税人供应商处最多只能支付92.05万元，才能以进项税额抵扣达到应缴纳增值税金额相同的效果。

五、增值税专用发票要“三流一致”

所谓“三流”是指货物流、资金流和票流，“三流一致”则是指货物销售方、开票方和收款方为同一主体，购买方、受票方和付款方为同一主体。根据《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定，受票方纳税人取得符合规定要求的增值税专用发票，可以作为增值税抵税凭证抵扣进项税额。如果企业在经济活动过程中，无法保证“三流一致”，出现了发票与付款方不一致的现象，无法实现销项税额和进项税额的统一时，将会面临税务风险。

企业收到“三流不一致”的增值税专用发票，将会导致设计企业无法正常抵扣进项增值税，对开出“三流不一致”的增值税专用发票的企业，可能会被税务部门认定涉嫌虚开增值税发票，承担行政处罚甚至面临遭到刑事处罚的风险。因此必须严格审查开出的和收到的增值税专用发票，不符合“三流一致”原则的拒收发票和不开发票。

六、加强对进项税的管理

“营改增”政策之后，企业应该缴纳增值税金额的多少，除了由发生的应税项目额销售额决定以外，设计企业能够取得可以抵扣的增值税专用发票数量的多少也是一项关键因素，可以进行进项税金抵扣的部分越高，计算出的应缴纳增值税金额也就会越低，而取得进项税发票就变得至关重要了。

在实际业务发生时，应积极寻找可以开增值税专用发票的供应商进行项目合作，并积极向对方索取增值税专用发票，相关的业务人员对取得的抵扣发票进行初步的审核和验证后，应妥善的保管并及时递交到财务人员手中；对于已经收到了的可抵扣专用发票，应在有效期内完成抵扣认证行为，对认证出现错误和异常的发票，应积极同对方单位取得联系，及时通知经办人员更换发票；加强对发票管理的监控与核查，明确各个岗位的发票管理职责，注意保管和收集相应的增值税进项抵扣凭证；企业应在规定的时间内进行发票认证，未在规定的期限内完成认证和申报而给公司造成了损失的，相关的责任人应承担赔偿的责任；对于企业开出的增值税专用发票，企业应加强增值税销项发票的管理，建立一系列完善的审批流程制度，确保交易内容真实有效，杜绝虚假以及违法等有损企业利益的行为的发生。

从以上内容可以得知，“营改增”政策对工程承包项目来说，涉及到多个方面的影响，是一个比较大的变革，也是一項新的机遇和挑战。设计企业应该根据新政策谨慎地做出每一项决定，重点把握住几个关键环节，根据自身的特点调整相应的经营策略，促进企业不断优化创新，做大做强。

（作者单位：中国瑞林工程技术有限公司）