企业集团价值链会计体系的构建

明光兰

（成都工业学院经济与管理学院，成都 611730）

企业集团价值链会计体系的构建

明光兰

（成都工业学院经济与管理学院，成都 611730）

企业集团之间的竞争实际上是集团价值链的竞争，企业集团价值链会计体系的构建是提升企业集团竞争力的重要手段。通过分析企业集团价值链的控制结构和治理模式，针对企业集团价值链的影响因素，从资金营运、销售推广、设计与生产、采购、外协加工、技术研发、人力资源管理和文化等方面，详细阐述企业集团价值链会计体系的构建内容。

价值链；价值链会计；价值增值；信息平台

引言

会计理论和方法演进的动力来自社会经济环境的变化和管理领域的变革。目前，市场竞争已不完全是单个企业之间的竞争，多数情况下表现为企业集团之间的竞争。企业集团之间的竞争实际上是集团价值链的竞争。因此，人们逐渐把管理目标锁定在价值链每个环节的增值上。现行会计模式很难满足人们对企业价值链信息的需要，已经越来越不适应社会经济环境的变化，落后于实践的需求。

一、价值链与价值链会计

美国哈佛商学院的迈克尔·波特（Michael Porter）教授，于1985年在其所著的《竞争优势》（Competitive Advantage，Free Press，1985）一书中首次提出了“价值链”（value chain）概念，波特认为：“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行各种活动的集合体。所有这些活动可以用一个价值链来表明。”这些互不相同但又相互关联的生产经营活动，构成了一个创造价值的动态过程，即价值链。波特的“价值链”理论揭示，企业之间的竞争，不只是某个环节的竞争，而是整个价值链的竞争，整个价值链的综合竞争力决定企业的竞争力。相应地，企业集团之间的竞争实际上就是集团价值链之间的竞争。

我国会计界先辈阎达五教授结合西方价值链研究理论和国内会计管理活动论，于2003年首先提出了价值链会计的概念。他指出，所谓价值链会计，就是对企业价值信息及其背后深层次关系的研究，具体可表述为收集、加工、存储、提供并利用价值信息，实施对企业价值链的控制和管理，保证企业的价值链能够合规、高效、有序运转，从而为企业创造最大化的价值增值和分配的一种管理活动。随后，綦好东和杨志强于2004年发文论述了价值链会计的目标与职能定位，于富生和张敏于2005年发文论述了一个基于时间序列的价值链会计管理框架，程宏伟、张永海和李想于2007年发文提出了一个以模块化为基础的网络状价值链会计研究体系。

上述对价值链会计的研究，虽然取得了不少颇有价值的成果，也达成了很多共识，但多属理论层面的研究，而且一般是单体企业层面的研究。本文拟对企业集团层面价值链会计的实务应用进行探讨，希望在实务研究方面有所贡献。

二、企业集团价值链会计体系构建的前提

随着价值链研究的不断深入，人们逐渐意识到，价值链是在生产、流通和消费之间建立起的一个业务相关的动态企业联盟，各种企业联盟中，最稳固、最紧密的联盟形式便是企业集团。因此，企业集团为价值链会计的实务应用提供了牢固的基础。

本文所述的企业集团是指以一个实力强大、具有投资中心功能的大型企业为核心，以若干个在资产、资本、技术上有密切联系的企业为外围层，通过产权安排、人事控制、商务协作等纽带所形成的一个稳定的多层次经济组织。企业集团的整体价值通过明确的产权关系和集团内部的契约关系来维系。

在企业集团各成员企业之间构建价值链会计体系，首先需要确定整个企业集团价值链的控制结构和治理模式，然后需要在各成员企业之间建立起保证价值链协调运转的相关制度，最后需要建立起稳固的集团内部信息网络体系。

第一，确定价值链的控制结构。根据美国杜克大学教授格雷菲（Gereffi，1999）等人的研究成果，以及我国学者张辉（2006）的研究成果，我们可以将价值链的控制结构分为生产者驱动（producer-driven）、购买者驱动（buyer-driven）和混合驱动三种类型。当然，在确定企业集团价值链的控制结构时，不能简单对号入座，应从价值链的价值增值序列中找出核心增值环节，掌握核心增值环节的公司就是处于控制地位的公司。企业集团价值链会计体系的构建只能由处于控制地位的公司来推动。

第二，确定价值链的治理模式。所谓价值链治理，就是在价值链内部各企业之间建立相关制度安排，以保障价值链内部不同经济活动和不同环节间的协调运转。价值链的治理模式，格雷菲（Gereffi）等人给出了最细最具代表性的划分。他们将价值链的治理模式细分为五种：市场型（Market）、模块型（Modular）、关系型（Relational）、领导型（Captive）和等级型（Hierarchy）。在这五种治理模式中，领导型和等级型处于价值链行为体之间协调能力的高端。本文所研究的企业集团价值链，其治理模式属于领导型或等级型，价值链的核心企业可以通过产权安排、人事控制、商务协作等纽带掌控和协调整个价值链。

第三，建立企业集团内部价值链相关制度。在企业集团各成员企业之间构建价值链会计体系，制度是价值链会计体系能够协调运转的保证。不同控制结构和治理模式的企业集团价值链，在建立集团层面价值链相关制度时，应区别对待。生产者驱动的企业集团价值链，应在集团内部统一保证产品质量和技术优势的制度；购买者驱动的企业集团价值链，应在集团内部统一保持强大品牌优势或销售渠道的制度。等级型治理模式的企业集团价值链，由于核心企业在整个价值链中处于绝对控制地位，在建立集团层面价值链相关制度时，可以由核心企业统一设计和推动执行；领导型治理模式的企业集团价值链，核心企业在整个价值链中处于领导地位，但控制能力没有等级型治理模式强。因此，在建立集团层面价值链相关制度时，应该与集团内相关成员企业协作，共同完善并统一集团层面的相关制度。无论是何种类型控制结构和治理模式的企业集团价值链，在构建企业集团价值链会计体系时，都必须协调统一整个企业集团的财务与会计制度，这是企业集团价值链会计体系协调运转的直接保障。

第四，建立企业集团内部信息网络体系。现代信息技术与网络技术是价值链会计系统存在和运行的基础。借助现代信息技术，企业集团内各成员企业的每一项价值活动，核心企业都可以在任何阶段非常方便地介入，从而实现会计的及时控制。建立企业集团内部信息网络体系的关键是建立统一的信息平台（企业集团价值链管理信息系统的中心数据库），通过平台统一集团内部的用户管理，实现各价值增值环节的集中和统一入口。

三、企业集团价值链会计体系构建的途径

企业集团价值链会计体系的构建一般通过共同设计、集体设计或会议设计的方式进行。

共同设计，是指由企业集团选派若干名高级会计人员及聘请合格的价值链会计专家，共同参加价值链会计体系的设计工作。这种设计方式能针对实际需要设计较为适用的价值链会计体系，适用于规模不特别大的企业集团价值链会计体系的构建。

集体设计，是指由高级会计人员、合格的价值链会计专家、企业集团各层级主要管理人员组成设计小组或委员会来承担设计任务。这种设计方式，由于能吸收各家之长，可以设计出高质量的价值链会计体系，适用于大型企业集团价值链会计体系的构建。

会议设计，是指召集企业集团各成员企业的主要管理人员、有关会计人员共同拟订草案加以讨论，另聘价值链会计专家、企业管理专家为顾问，经全体协商一致构建价值链会计体系。这种设计方式比较科学，能取得良好的效果，但费时费力，一般适用于领导型治理模式的企业集团价值链会计体系的构建。

四、企业集团价值链会计体系构建的内容

价值链的增值体现在价值链的运行效率和运行效果两个方面，运行效率高将带来企业集团产品的成本下降，运行效果好将有利于企业集团产品的价格提升。企业集团的资金营运、销售推广、设计与生产、采购、外协加工、技术研发、人力资源管理和文化都影响着价值链的运行效率和效果。因此，企业集团价值链会计体系的构建内容不能仅限于财务及会计，要全方位多角度考虑。一般来说，企业集团价值链会计体系的构建至少应该包括以下内容：

第一，构建企业集团的资金链。为了保证企业集团资金的安全，提高企业集团资金的运行效率和效果，应该在集团总部（核心企业）设立资金结算中心（或内部银行），统一管理企业集团资金链。（1）统一银行开户管理，确保货币资金安全。企业集团在健全货币资金内部牵制制度的基础上，可以撤销各成员企业在社会金融机构的账户，将其结算账户集中到集团的资金结算中心，发挥资金结算中心的金融功能，实现对企业集团货币资金的集中监控，并建立价值链会计体系的货币资金内部报告制度。（2）统一资金过程控制，提高资金使用效益。在资金目标控制上，企业集团应每年编制各成员企业的年度资金占用预算指标，并与成本责任制考核指标挂钩。通过预算的跟踪考察，对资金从拨付、使用到报销的全过程实施过程控制和管理，以提高资金的使用效益。

第二，构建企业集团的销售链。为了保障企业集团价值链的有效运转，在构建集团内部各成员企业的销售链时，应注意以下事项：（1）统一市场形象推广。各成员企业在进行业务宣传和推广时，应统一口径，以集团整体形象出现。（2）统一销售费用预算。各成员企业的销售费用应与整个企业集团的资金状况配比，符合企业集团战略发展规划。因此，从企业集团层面安排销售费用预算，是销售链设计必须考虑的内容。（3）即时传送销售数据。销售数据的即时传送，有利于即时协调企业集团内部各成员企业的销售和生产，降低产品库存，减少资金占用，提高销售和生产业务价值链的运行效率和效果。

第三，构建企业集团的设计与生产链。为了促进各成员企业产品设计与生产的协调一致，保障企业集团价值链的有效运转，在构建集团内部各成员企业的设计与生产链时，应注意以下事项：（1）即时分享市场调查结果。市场调查的内容包括国内、国际市场同类产品的技术现状、改进要求、价格及使用情况。即时分享这些调查结果，有利于协调企业集团内部各成员企业产品设计部门的设计思路和方向。（2）即时传送产品设计理念与方法。企业集团内部各设计部门之间即时传送和分享产品设计理念与方法，即时协调产品的整体与局部设计，有利于快速提升整个企业集团产品设计的品位和质量。（3）协调安排新产品的试制与生产。在需要企业集团各成员企业共同完成产品试制的情况下，试制工作的协调安排，有利于缩短产品的试制时间并提前面市，从而获得市场先机，提高企业集团的声誉。（4）即时传送产品生产数据。生产数据的即时传送，有利于即时协调企业集团内部各成员企业的生产和采购，降低产品和材料库存，减少资金占用。

第四，构建企业集团的采购链。在企业集团内部，有可能一个成员企业的产品是另一个成员企业的材料或零部件，为了促进各成员企业生产与采购的协调一致，保障企业集团价值链的有效运转，在构建集团内部各成员企业的采购链时，应注意以下事项：（1）统一确定经济采购批量。为了保证企业集团价值链的整体价值最大化，各成员企业应以企业集团整体储存存货成本最低为目标确定自己的经济采购批量。当然，这样处理可能对某些成员企业来说，其储存存货成本不是最低，这就需要企业集团的核心企业进行协调和补偿。（2）统一发布采购信息。采购信息的统一发布，有利于扩大采购的规模，从而取得采购质量和价格优势。（3）即时传送采购数据。采购数据的即时传送，有利于即时协调企业集团内部各成员企业的生产和采购，在满足生产需要的情况下，降低材料库存，减少资金占用。

第五，构建企业集团的外协加工链。（1）统一外协加工管理机构。企业集团总部设立外协加工管理机构，统一协调各成员企业的外协加工业务，有利于监控整个企业集团的外协加工业务质量与价格，保证企业集团价值链不受外协加工业务的冲击和影响。（2）统一外协加工核价。外协加工的核价受外协加工数量和质量的影响，在保证质量的前提下，数量越大价格越低。各成员企业统一外协加工核价有利于价格谈判。（3）统一外协加工验收检验标准。统一整个企业集团的外协加工验收检验标准，是保证企业集团价值链整体不受影响的重要措施。（4）即时传送外协加工数据。外协加工数据的即时传送，有利于即时协调企业集团内部各成员企业的生产和采购，减少资金占用，提高外协加工业务价值链的运行效率和效果。

第六，构建企业集团的技术链。（1）核心技术的集团保密。核心技术是企业集团价值链市场竞争力的根基，核心技术不仅要对企业集团外部保密，而且要对集团内部非核心成员企业保密。在构建企业集团价值链管理信息系统的中心数据库时，通过网络安全准入、移动介质注册管理、电子文件加密保护、内部网页授权管理等措施保护企业集团核心技术资料。（2）应用技术的集团共享。应用技术的共享资源不仅来自核心企业，各非核心成员企业的应用技术也应该在集团内部共享。丰富的应用技术共享资源相互融合，有利于整个企业集团新技术的诞生。（3）技术研发项目的集团协作。大型技术研发项目负责人，应赋予其调用整个企业集团技术资料和技术研发人员的权力。只有这样，才能提高大型技术研发的效率和效果。（4）即时传送技术研发数据。技术研发数据的即时传送，有利于即时协调企业集团内部各成员企业的技术研发进度，提高技术研发业务的运行效率和效果。

第七，构建企业集团的人力资源链。（1）统一员工聘用。在充分考虑各成员企业人力资源需求特点的基础上，统一员工聘用管理，为员工创造合理、公平的晋升成才环境，有利于提升整个企业集团人力资源的整体素质。（2）统一员工培训。企业集团人力资源的整体素质决定着企业集团的整体价值，企业集团应统一新进员工的培训标准和要求、业务骨干的培训计划和措施，并从人力资源政策层面鼓励员工自修成材。（3）统一员工退休管理。员工退休权益的保护，有利于稳定人力资源队伍并保持其战斗力，特别是非核心成员企业员工的退休权益。随着时间的推移和环境的变化，非核心成员企业价值链也有可能成长为核心价值环节。（4）统一员工薪金、奖金管理办法。统一各成员企业的薪金、奖金管理办法，奖勤罚懒，严格按照工作能力、工作量和工作效果确定薪金和奖金的级别与数量，是促进企业集团全体员工努力工作的制度保证。（5）即时传送员工入职、培训、离职数据。员工的入职、培训和离职会影响企业集团价值链的人力资源结构与数量。企业集团人力资源部门即时获得各成员企业员工的入职、培训数据有利于整个企业集团价值链人力资源的合理配置；即时获得各成员企业员工的离职，尤其是关键员工的离职数据，有利于及时补救企业集团价值链的人力资源短板。

第八，构建企业集团的文化链。企业管理从深层次看，是管理者设计、利用、培植一种文化，形成一种环境，通过这种环境，去规范、协调、激励人的行为，从而达到组织目标的过程。为了促进各成员企业文化的协调一致，充分发挥企业文化对企业集团价值链的作用，在构建集团内部各成员企业的文化链时，应注意以下事项：（1）构建集团层面核心价值观。核心价值观就是能促使企业集团永续发展的最基本的经营理念，是企业集团经营哲学的重要组成部分，是解决企业集团在发展中如何处理内外部矛盾的一系列准则。企业集团需要结合自身实际情况，培育出具有本企业集团个性的核心价值观。（2）创设核心价值观载体。价值观是抽象的，企业集团可以通过名称、商标、旗帜、歌曲、服装、产品包装等载体把集团的核心价值观体现出来。（3）广泛宣传核心价值观。核心价值观只有融入企业集团的各项活动，以企业员工和社会公众喜闻乐见的形式表达出来，才能真正内化为企业员工的信念并被社会公众接受。企业集团可以通过内部网页、业务会议、定期文化活动、业务推广等各种形式广泛宣传企业的核心价值观。

总结

综上所述，企业集团价值链会计体系的构建，首先需要理清企业集团价值链的控制结构和治理模式，在此基础上建立起企业集团层面的相关制度和信息平台，然后才能针对企业集团价值链的影响因素，从资金营运、销售推广、设计与生产、采购、外协加工、技术研发、人力资源管理和文化等方面构建企业集团价值链会计体系。企业集团价值链会计体系不仅包括财务与会计的内容，还包括非财务内容，统一协调、即时控制和管理是其核心。

［1］迈克尔·波特.竞争优势［M］.陈小悦，译.北京：华夏出版社，1997.

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［4］綦好东，杨志强.价值链会计的目标确定与职能定位［J］.会计研究，2004，（2）.

［5］于富生，张敏.论价值链会计管理框架［J］.会计研究，2005，（3）.

［6］程宏伟，张永海，李想.基于模块化的价值链会计研究［J］.会计研究，2007，（3）.

［7］李百兴.价值链会计分析研究［M］.北京：首都经济贸易大学出版社，2011.

［8］甘华鸣.企业必备管理制度范本：第2版［M］.北京：中国国际广播出版社，2003.

［责任编辑刘兆峰］

F275

A

1673-291X（2016）27-0105-04

2016-08-16

明光兰（1970-），男，四川自贡人，教授，注册会计师，注册资产评估师，从事财务与会计研究。