浅谈“营改增”对煤炭企业税收筹划的影响及对策

崔 超 张德文

浅谈“营改增”对煤炭企业税收筹划的影响及对策

崔 超 张德文

本文以“营改增”政策为背景，从税收筹划的角度，分析应如何选择一般纳税人还是小规模纳税人供应商。

“营改增” 一般纳税人 小规模纳税人 筹划

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，本文通过比较从一般纳税人处采购货物和从小规模纳税人处采购货物对企业收益的影响，为煤炭企业特别是实施“营改增”后正确选择供应商，使得企业降低税负，提高收益提供思路。

一、“营改增”对煤炭企业的影响

煤炭行业作为我国基础性行业，由于行业的特殊性，在企业采购过程中，根据供应商的增值税纳税人类别，企业采购业务可以分为两种：一种是从增值税一般纳税人处采购，另一种是从增值税小规模纳税人处采购。

由于增值税进项税额可以抵扣而营业税不可以抵扣，因此，从理论来讲，“营改增”之后企业的税负是应该降低的。但是，由于煤炭行业本身特有的复杂性，涉及的业务、项目以及交易的环节较多，供应商不规范等原因，在取得发票时存在各种问题，具体表现为：首先，经办人员不理解增值税专用发票和普通发票的区别，导致取得的增值普通发票或是定额发票无法抵扣税额；其次，为取得增值税专用发票抵扣税额，供应商提供的货物的含税售价远高于货物的市场售价；再次，一些小规模纳税人或是个体工商户不具备开具增值税专用发票的资格，由于去税务局代开手续繁琐，无法提供增值税专用发票。

二、采购价格临界点概述

企业采购货物时，一般可以在增值税一般纳税人处取得增值税专用发票，在小规模纳税人处取得增值税普通发票和税务局代开的增值税专用发票。假设在货物的质量和价格相同的情况下：第一，从一般纳税人处采购货物可以取得的增值税专用发票，进项税额可以抵扣；第二，从小规模纳税人处采购货物，如果小规模纳税人开具增值税普通发票。进项税额不得抵扣；第三，如果小规模纳税人从主管税务机关代开增值税专用发票，进项税额可以抵扣。在价格相同的条件下，即使从小规模纳税人处取得增值税专用发票，企业抵扣的进项税额较一般纳税人少。

所以，企业不会选择从小规模纳税人处采购货物，但是当小规模纳税人价格降低到一定程度时，此时企业不管是选择一般纳税人还是小规模纳税人作为供应商，企业减少的税费支出相等时，这一价格点就是采购价格临界点。只有当从小规模纳税人处采购货物价格低于采购价格临界点，企业从小规模纳税人处采购货物时减少的税费支出才能高于一般纳税人，企业才会选择小规模纳税人作为供应商。

三、供应商选择的纳税筹划

方案一：供应商为一般纳税人，提供增值税专用发票

假设供应商提供的货物含税价格设为P1，能抵扣的进项税额为P1/（1+税率）×税率，由此可以减少应交增值税以及应交城建税和教育费附加，因此可少交税额为P1/（1+税率）×税率×（1+城建及附加费率）；又由于购进货物、需求的劳务及应税服务的成本（不含税价）等终将作为费用，这将节约所得税，具体所得税节税额为P1/（1+税率）×25%。若采用该方案，企业现金净流出为：P1-P1/（1+增值税税率）×增值税税率×（1+城建及附加费率）-P1/（1+增值税税率）×25%=P1×［1-1/（1+增值税税率）×增值税税率×（1+城建及附加费率）-1/（1+增值税税率）×25%］（公式1）

方案二：供应商为小规模纳税人，提供增值税专用发票

小规模纳税人通过税务机关代开的增值税专用发票，税率为3%，假设双方的结算含税价格为P2。因此，沿用上述思路，若采用该方案，企业现金净流出为：P2-P2/（1+3%）×3%×（1+城建及附加费率）-P2/（1+3%）×25%=P2×［1-1/（1+3%）×3%×（1+城建及附加费率）-1/（1+3%）×25%］（公式2）

方案三：供应商为小规模纳税人，提供增值税普通发票

假设双方结算含税价格为 P3，由于增值税普通发票无法抵扣税额，故此该方案不能减少应交增值税、应交城建税及教育费附加，但是可以减少应交所得税。故本方案企业现金净流出为：P3-P3×25% = P3×（1-25%）（公式3）

假设上述三个方案企业现金净流出为相同，即公式1=公式 2=公式3时，可以得出，采用不同方案时的含税价格比。若假设方案一的价格P1=1，则可以得出，在企业现金净流出相同情况下，另外两种方案的含税价格比，如表1：

表1

假设某煤炭企业需要采购原材料一批，货物税率为17%，A供应商可开具17%增值税专用发票，含税售价为100万元；B供应商为小规模纳税人，提供3%增值税专用发票，含税售价为86万元。根据上表所示，选择A、B供应商为企业节约的税费相同；如果B供应商报价87万元，超过报价比0.86时，应选择 A供应商，反之，应选择B供应商。

本文仅就煤炭企业在选择供应商时提供了一种降低企业税负的思路，在全国全面实行营改增形势下，煤炭企业只有积极主动了解有关“营改增”税收法律法规的变化，加强内部管理，充分利用“营改增”政策，在企业支出的各个方面不断加强纳税筹划，才能有效降低企业税负，从而实现企业利益最大化。

（作者单位为安阳鑫龙煤业＜集团＞有限责任公司财务部）

［1］ 王玉娟.“营改增”后纳税人选择供应商身份的税收筹划［J］ .纳税筹划，2015（3）.

［2］ 焦建玲，桑广成.营改增企业如何选择上游供应方——基于现金流视角［J］.财会月刊，2014（19）.