“营改增”过程中建筑业面临问题的探讨

吴要毛+姚日权

摘要：建筑业是“营改增”试点工作较为复杂的一个行业，本文试对建筑业“营改增”实务工作中涉及的几个问题进行探讨，据此提出应对策略，以期依法合理降低企业税负，使国家税改红利顺利在企业落地。

关键词：“营改增” 建筑业 问题

3月5日，李克强总理在政府工作报告中发布全面实施“营改增”信息。3月23日，财政部、国家税务总局下发了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）。自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称“营改增”）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。

一、建筑业“营改增”过渡政策简述

财税[2016]36号文在《附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定》对建筑服务做出如下规定。

（1）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

（2）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

（3）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目，是指：①《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；②未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

（4）试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。

试点纳税人按照上述规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

二、“营改增”后建筑业面临的几个问题及其对策

（一）供应商纳税人身份的选择问题

“营改增”后，按纳税人身份可以分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人适用一般计税方法，小规模纳税人适用简易计税方法。在两种计税方法下，纳税人的会计核算体系、账目设置、发票管理、纳税申报、实际税负率等均有很大差异。“营改增”后，一般纳税人企业进项抵扣范围增大，需关注供应商的纳税人身份，对其报价需要考虑抵扣增值税后进行重新评估。

工作策略：建立供应商（分包商）准入制度，清理现行不合格的供应商（分包商）。

“营改增”后，应及时建立供应商准入制度，严格审核供应商的纳税人身份，所有采购业务原则上应选择具备三年未被税务机关处罚且为一般纳税人资格的公司作为供应商（分包商）。如确需选择小规模纳税人、个人作为合作对象，应建立小规模纳税人、个人供应商的税务风险评估机制，充分考虑其涉税风险。

对于可提供增值税扣税凭证的供应商，以不含税价作为招标商务核算依据，且考虑附加税影响。如属于增值税不可抵扣项目，以含税价作为招标商务核算依据。

（二）老项目过渡期计税方法的选择

财税[2016]36号文规定了建筑工程老项目可以选择适用简易计税方法计税。因此，企业面临对老项目的税负测算和计税方法的选择、业主（发包方）的沟通确认问题。

工作策略：做好“营改增”前老项目过渡期计税方法的选择，并得到业主的确认。根据营改增试点办法《建筑工程老项目》判断标准，原则上2016年5月1日前开工的老项目以选择简易计税方法计税为宜。防止已开工项目尤其是完工未决算、完工已决算项目，按一般计税方法计税，可能会出现收入按11%税率计算销项税额，但缺少进项税额甚至已无进项税额可抵扣，造成收入锐减、税负剧增的风险。因此，在“营改增”前应及时对正在执行的商务合同进行全面清理和筛选。

（1）2016年5月1日前已开工的项目必须取得《建筑工程施工许可证》或工程承包合同，并确认《建筑工程施工许可证》或工程承包合同的开工日期在2016年4月30日前；未注明开工日期的，尽快与业主签订补充合同明确开工日期。

（2）加强与业主沟通，协商处理税改事项。如：各单位要指定专人，负责与业主沟通协商税改事宜。确认工程项目需提供的发票类型和适用的增值税税率。如果业主要求我方必须开具11%税率的增值税专用发票，应快速启动与业主的谈判工作。根据未完工程量、已发生的成本费用、已采购的设备和物资等情况，充分考虑增值税对后期成本的影响，进行成本测算工作，在此基础上确定与业主的谈判底线。在不突破底线的前提下，根据双方协商结果调整合同总价，并与业主签订补充合同或协议。

（3）针对尚未签订合同的项目，尽量与业主沟通，在建筑业“营改增”试点实施之前签订合同；对已完工的建造收入，争取在建筑业“营改增”试点实施之前对已完成工程量及时进行验工计价确认并交纳营业税；对业主已确认但尚未开票的工程款，应及时开具营业税发票，并争取及时收回工程款。如果确实无法开具的，5月1日至12月31日期间向业主开具增值税普通发票，不能满足开具增值税专用发票的要求。

（三）甲供工程项目计税方法的选择

甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。在建筑企业营改增后，根据财税[2016]36号文的规定，建筑企业针对“甲供材”工程，可以选择增值税一般计税方法，也可以选择简易计税方法。对于企业新的合同项目，施工方选择一般计税方法还是简易计税方法，使施工方和业主方合计税负最优，是需要综合考虑的问题。

工作对策：施工方选择一般计税方法还是简易计税方法，会涉及到施工方的税负高低，同时关系到业主方可以获得的进项税额大小。为了节省税负，在与业主方签订“甲供材”合同时，必须考虑税负的影响来确定项目的计税方法及可以提供的增值税发票类型。

按照财税[2016]36号文附件1《营业税改征增值税试点实施办法》的规定，建筑服务的适用税率是11%，而设备、材料、动力的适用税率一般均是17%。据此，可以通过计算，测定“甲供材”合同中建筑企业选择哪种计税方法有利。

案例分析：110KV**输变电工程，工程发包方B供电公司（一般纳税人），承包方Y集团公司（一般纳税人）。合同约定开工日期2016年6月30日，完工日期2017年6月30日。工程造价2633万元，其中：甲供材料562万元（含税），施工费2071万元。Y集团公司发生总成本1967万元，其中：材料费206万元，人工费654万元，机械费（运输费）32万元，其他直接费（政策处理费）238万元，分包费用750万元，施工间接费分摊87万元。

对于Y集团公司：

简易计税方法下应缴增值税=（2071-750）÷（1+3%）×3%=38.48万元

一般计税方法下应缴增值税：

销项税额：2071÷（1+11%）×11%=205.23万元

进项税额：206÷（1+17%）×17%=29.93万元

运输费：32÷（1+11%）×11%=3.17万元

分包费：750÷（1+11%）×11%=74.32万元

政策处理费无进项抵扣。施工间接费分摊包括低值易耗品、水电费、审计费等，应有一定的进项可以抵扣，另当期管理费用、固定资产也有进项税额可以抵扣，本处暂忽略不计。

应缴增值税=205.23-29.93-3.17-74.32=97.81万元

税负比较：施工方用一般计税方法比简易计税方法多缴增值税97.81-38.48=59.33万元。

对于B供电公司：

如果Y集团公司用简易计税方法获得可抵扣进项税为2071÷（1+3%）×3%=60.32万元；

如果Y集团公司用一般计税方法获得可抵扣进项税为205.23万元，比简易计税方法多获得可抵扣进项税205.23-60.32=144.91万元；

B供电公司甲供材562万元取得的进项税额=562万元÷（1+17%）×17%=82.66万元。

Y集团公司采用简易计税方法计税B供电公司取得进项税额=60.32+82.66=142.98万元。

Y集团公司采用一般计税方法计税B供电公司取得进项税额=205.23+82.66=287.89万元。

对于B供电公司而言，按一般计税比简易计税的进项税额多抵扣287.89-142.98=144.91万元。

综合Y集团公司和B供电公司一并考虑，Y集团公司采用一般计税方法，双方合计缴纳增值税现金流出小于简易计税方法现金流出。因此，从双方共同利益来看，本案例中施工方选择一般计税方法为宜，双方可基于共同获得的税收红利进行造价协商，实现双赢。

从案例看出，甲供工程也并非是选择简易计税方法一定有利。实务中，施工方可以根据项目的成本预算进行税负测算，并系统考虑建设方、施工方双方的税金支出，共同协商后进行计税方法的选择，对于维护双方利益、确保税改红利在企业落地具有现实意义。

（作者单位：国网湖州供电公司）