对其他综合收益项目刍议

时俊成 赵浩男

【摘要】對其他综合收益项目的详细披露有利于会计信息更加准确去反映企业的经营情况和财务信息。本文将从其他综合收益特点分析、列报处理及对该项目的补充思考等方面简要分析增加其他综合收益后对会计处理层面的意义及完善处理。

【关键词】其他综合收益 会计处理 完善处理

一、其他综合收益的含义及特点分析

（一）其他综合收益的涵义

其他综合收益是指除资本溢价或股本溢价项目以外形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。财政部于2009年6月印发的《企业会计准则解释第三号》规定，其他综合收益项目用来反映企业根据会计准则规定未在损益中确认的各项里的和损失扣除所得税影响后的净额，也就是企业非日常活动所发生或形成且不计入当期损益的、会导致所有者权益变动但与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的经济利益的流入或流出。

在新会计准则的定义中，资本公积是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本或股本中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失。由此可见其他综合收益是资本公积的一部分，所以并不是所有资本公积的变化都会是其他综合收益的组成项目。

（二）其他综合收益核算特点分析

首先，虽然其他综合收益在发生时不确认为当期损益，而是以所有者权益的方式计入，但其中绝大部分在今后符合一定条件时，会转入损益计入利润表，而其他综合收益外的综合收益完全不同，其并不会回转进入利润表。再者，其他综合收益由非权益性交易产生，是直接计入所有者权益的利得和损失，而其外的综合收益则由权益性投资产生。最后，其他综合收益有着自己显著的特点：会引起净资产发生增减变动、暂时无法计入利润表的利得和损失、与所有者投入资本无关、随着资产或事项的处置或终止确认结转至利润表。

只有同时具备了上述三个特点，才能计入利润表中的“其他综合收益”项目。

二、其他综合收益的列报对报表和附注的影响

（一）其他综合收益的列报对资产负债表的影响

在资产负债表所有者权益中增加设置“其他综合收益”科目。

此次准则规定在资产负债表所有者权益类增加“其他综合收益”项目，根据财政部该准则应用指南的列报格式，“其他综合收益”应填列在资产负债表所有者权益中“盈余公积”项目的上面。

设置“其他综合收益”科目进行会计处理。将原在资本公积—其他资本公积下进行核算的，应归属于其他综合收益的内容分离开来，同时，把该项目和利润表、所有者权益变动表的其他综合收益建立勾稽关系。此次修订后，将其他资本公积中其他综合收益单独进行核算，会使会计核算更加明晰，使报表的编制也更加明晰。

（二）其他综合收益的列报对利润表的影响

利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”项目。

其他综合收益各个项目都需要在利润表中单独列示。在净利润之后增加的其他综合收益项目应该分别按照可以重分类进损益和不可以重分类进损益的项目将其他综合收益各个项目扣除所得税后的净额分别列示并进行加总，形成综合收益总额。“其他综合收益”和“综合收益总额”项目顺延排列在净利润之后。利润表增加其他综合收益项目，这是准则国际趋同的反映，也是全面收益观的体现。

（三）其他综合收益的列报对所有者权益变动表的影响

所有者权益变动表分横向和纵向分别列示。横向上，所有者权益变动表与资产负债表中所有者权益的项目一致，组成部分在原列示项目股本、资本公积，盈余公积和未分配利润基础上，增加了“其他综合收益”。纵向上，按照新规定，纵向只需要列示“综合收益总额”项目，因为我们在利润表中已经很全面的列示了其他综合收益项目，不需要再重复列示。

（四）其他综合收益的列报对附注的影响

企业应当在附注中详细披露针对利润表的其他综合收益各项目及其所得税影响；以及原计入其他综合收益、当期转入损益的金额等信息。将其他综合收益各项目的本期发生额和上期发生额，按照税前金额，所得税和税后净额分别列示。附注中披露针对所有者权益变动表的其他综合收益的项目应包括其他综合收益各项目的上期余额、上年增减变动金额和本年余额、本年增减变动金额及本年末余额。

三、其他综合收益列报的思考

（一）单独设置“其他综合收益”会计科目。

我国新财务报表列报准则要求企业在利润表“每股收益”项目下增列“其他综合收益”项目和“综合收益总额”项目，无疑提高了会计信息的有用性，有助于财务报表使用者的财务决策。但是由于其他综合收益的概念较于宽泛，除明确为直接计入其他综合收益，其他较难把握，因此建议企业单独设置“其他综合收益”科目，避免出现两者之间的混淆，从而正确列报其他综合收益。

（二）将利润表名称改为综合收益表

在利润表的列报格式中，净利润已不再是利润表的最后一行，而是在表后继续增加了其他综合收益和综合收益。可见，企业的综合收益由净利润和其他综合收益共同组成。建议按照国际准则中采用编制“综合收益表”的做法来反映企业资产的全部综合收益。既然引入了综合收益不妨使用“综合收益表”来代替“利润表”，才能全面的反映企业资产的全部收益。

（三）补充符合其他综合收益定义新准则未列举的项目

1.自用或作为存货的房地产转换为采用公允价值进行后续计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值的差额。

2.与直接计入所有者权益项目相关的所得税影响所形成的利得和损失。

3.分步处置对子公司的股权直至丧失控制权，其中未丧失控制权之前每一次处置价款与对应的享有该子公司净资产份额的差额。

四、结语

对于其他综合收益项目的详细披露有利于会计信息准确反映企业的经营情况和财务信息。本文对其他综合收益各项目进行了逐项分析，但也难以涵盖所有项目，在准则的后续调整中以及关于其他综合收益的后续研究中，有必要对其他综合收益所有项目与其他资本公积项目都进行较细致的阐述并进行区分，把其他综合收益项目与其他资本公积项目分别核算，这也利于其他综合收益项目的披露和列报。

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