资产减值新旧会计准则变更对上市公司的影响

摘 要：在世界经济迅猛发展的当下，通货膨胀正以各种形式冲击着产品市场，上市公司所面临的资产减值风险也日益增强。自1998年来，我国就开始逐步加强对资产减值的关注，使之日趋完善。但是，由于其规定的不完善性，便为上市公司的投机倒把创造了契机，也为其提供了操纵盈余的便利。新准则的出台，虽然在一定程度上遏制了上市公司蓄意操纵盈余的途径，为会计信息使用者提供了更加可靠的会计信息，但是其中部分规定却有违于国际会计准则，这便降低了大公司的信息相关性，同时导致了企业利润的降低。因此，立足于新会计准则对资产减值的规定，粗略分析了其对上市公司所带来的影响。

关键词：资产减值；新会计准则；上市公司；盈余管理

一、资产减值准备在新旧会计准则下的理论基础

1.资产减值在旧会计准则中的规定及其对上市公司产生的影响

自1998年，我国就开始了对资产减值方面的初步规定，即在《投资》准则中首次提出了要对长期投资计提资产减值准备的理念，随后，在1999年就开始明确要求对短期投资、存货、应收账款、长期投资这四项资产进行减值确认，并于2001年正式出台旧版《企业会计制度》，将计提资产减值的资产范围扩大到包括固定资产、无形资产、委托贷款、在建工程八项内容，并规定长期资产在有确凿的证据表明以前年度计提的减值准备价值回升时允许转回，这一改革使得资产减值的规定进一步得到完善，并为会计信息使用者提供了更加完善的会计信息。

2.资产减值在新会计准则中的规定及其对上市公司产生的影响

2006年2月15日颁布了新的会计准则，新准则中第一次将资产减值单独列示为《企业会计准则第8号---资产减值》，引进了单项资产和资产组的概念，同时，对资产减值的确认、计量和相关信息披露等也做了较为详细的规定，比如第二条规定，对于按照公允价值计量的投资性房地产、交易性金融资产不再计提资产减值准备，趋同于国际会计准则，新准则第十七条规定资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回，并规范了可回收金额的确定程序。

新准则引进了大量完整的理论体系，使得会计处理过程中相关数据的来源更加真实可靠，实践操作性更强，大大削弱了上市公司利用资产减值调节利润，以达到操纵盈余的手段，并保证了会计信息的真实性，虽然在资产减值的计提与转回等方面的规定减少了操纵盈余的手段，但是对公允价值和折现率等的规定又为企业开辟了新的途径。

3.新旧准则中相关规定的差异

（1）计提范围扩大，适用范围更加明确，从旧准则中的短期投资、存货、应收账款、长期投资、固定资产、无形资产、委托贷款、在建工程八项资产，又增加了投资性房地产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、金融资产、未探明矿区权益等多项资产。同时，新准则规定对于存货、金融资产等资产减值的处理分别遵循其他相关规定。由于计提范围的扩大，使得相关监管部门可以更有效的获得企业的财务信息，增强了监管机制，从一定程度上有效抑制了通过资产虚增或虚减利润的行为。

（2）首次提出了资产组的概念，准则指出，资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。并且资产组一经确定，不得随意变更，旧会计准则中规定，长期资产均应按照单项资产的要求进行资产减值的确定，而新准则规定，但难以确定单项资产减值准备时，可以采用按照其所属资产组的形式计提资产减值。

（3）已确认资产减值损失不允许转回，这是新旧会计准则在资产减值会计处理问题上最大的区别。这一改革是基于一定的现实基础的，大量的研究结果表明，部分上市公司利用资产减值准备的计提与转回调节利润操纵盈余，而这一规定恰恰切断了管理层的操纵途径，使得其无法通过减值的转回快速的增加利润，所以其在计提时也会更加的小心谨慎，这就大大增加了会计信息的真实性和可靠性，使得决策层的决策也更加合理有效。

三、新准则下上市公司在计提资产减值过程中存在的问题

1.职业判断性过强，执业人员素质不高

这一问题一直是新旧会计准则暂时无法根除的主要问题之一，比如，如何划分资产组；对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，由于要估计其售价，这表现出一定程度上依赖于某些人员的主观判断；此外，计提资产的可回收金额时，涉及到未来现金流量和折现率的科学合理确定，但由于对此我国尚没有较为明确的要求，存在较强的主观性，导致估计结果因人而异，其可回收金额的准确性也难以把握，使得企业的选择权增多，执业人员会选择有利于本企业乃至个人利益的方式进行操作，为企业调节盈余提供了一定的可操作空间。

2.折现率难以选择

计提资产的可回收金额时，涉及折现率的确定，而准则中并未说明折现率如何确定，这在很大程度上依赖于会计人员的职业判断，从而会产生未来资产现金流量与折现率不匹配的问题发生，直接导致计算结果产生严重的偏差，即便上市公司没有蓄意进行操纵，也有可能因缺乏相关参数而无法合理的确定折现利率导致可回收金额的计量缺乏可靠性。

3.公允价值难以确定

新的会计准则做出了关于运用公允价值进行计量的相关规定，但是并未对其具体的确定方法进行合理的规定，因此在具体的应用当中仍然存在诸多的问题，而且由于我国市场尚未完全成熟，这就很难踱定真正的公允价值，同时，对于新引进的资产组，是单项资产公允价值的简单相加还是通过外部评估资产组的整体价值作为资产组的公允价值并未作出明确的规定，这在一定程度上给企业带来了采用非正常的公允价值人为操纵资产减值、调节利润的机会。

四、对新准则下资产减值存在问题的建议

1.进一步完善相关法律法规，加强执业人员培训

虽然说我国在这方面的相关法律法规已经在逐步完善，但是所有的准则都不可能一次性的解决全部的问题，随着市场的变化，总会发现其规定的不合理性。因此，会计准则的制定者们应时刻关注市场变化，及时发现不足，并学习国际新形势，结合我国实际，及时制定新的适合我国市场的准则，这样才能真正起到规范盈余管理的作用。另一方面，着重培养会计人员的职业技能和素质也尤为重要，由于资产减值这一部分有很多方面涉及到执业人员的职业判断，所以，会计人员的素质将在很大程度上影响会计准则的执行。因此，需要对会计人员及时培训和继续教育，不断提高其自身的能力，另一方面，要加大惩罚力度，对违反职业道德的会计人员进行严惩，以便提高会计信息的质量。

2.加强内部控制

上市公司之所以存在这样或那样的问题，一部分原因是因为法律法规的不完善，另一部分也取决于企业内部控制制度的不科学性，比如一些经营体系虚设，无法发挥其应有的效应，监管机制不合理，或者机构冗余等都会造成盈余管理问题的出现，为了使企业报表真实可靠，就必须首先完善公司治理结构，在计提资产减值、披露相关信息等方面加强内部审计监督工作，及时发现企业内部存在的问题，并不断提高其抗风险能力，使企业管理者和所有者之间存在共同的目标，此外，资产减值准备的整个过程都需要有内部监督，以防企业利用资产减值进行盈余管理。

五、结束语

由于我国会计准则具有局限性，内外部监管力度不够等因素的影响，因资产减值而形成的盈余管理还将长期存在，虽然新准则的提出，控制了部分资产减值的转回，有效遏制了企业管理者利用资产减值的计提与转回进行盈余管理，但是公允价值以及折现率等相关部分的提出又为其开辟了新的途径，仍然存在一定的弊端，因此我们仍应进一步进行研究，找出一种合理的办法，使其更加完善，此外，我们应合理看待盈余管理，并不是说企业不进行任何形式的盈余管理才能达到最优，其实只要将其控制在一个合理的范围内，就可以做到为会计信息使用者提供更加可靠相关的会计信息，从而保证市场的有效运行。当然，本文的研究可能在专业性方面仍略有缺陷，有待进一步的深入分析和研究。

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作者简介：左江涛，男，汉，河南省新郑市，河南大学商学院，企业管理专业