增值表在我国应用浅议

杨慧

[提要] 增值表始创于西欧，也流行于西欧。20世纪末，在前联邦德国和英国提供对外通用财务报表的企业中，约有半数以上编制增值表。可以说，在国际范围内，增值表还没有奠定它作为对外通用财务报表中“第四报表”的地位，但不少国家会计界已对增值表产生了浓厚的兴趣，增值表已成为一种世界发展趋势，而在我国还没有得到重视和推广。本文介绍增值表编制的基本问题，对我国引入增值表的动因和面临的问题以及对策进行探讨。

关键词：财务报表；增值表；动因；问题；对策

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2015年12月24日

一、增值表编制基本问题

（一）增值会计的原则。增值会计应遵循以下的五个原则：第一，社会性原则。要求企业从整个社会的角度反映经济活动，对企业进行考评，应把社会净贡献作为首要指标；第二，强制和自愿相结合的原则；第三，适应国情和经济发展水平的原则。目前，我国处于社会主义初级阶段，市场体系不健全，要在提高质量、优化结构、提高经济效益的基础上加快发展国民经济。编制增值表必须与我国基本国情相适应，与改革进程协调一致；第四，客观性原则。企业要按事物本来面目反映一切会计事项。应正确选择会计程序和方法，以免信息失真，对不确定因素的估量要有充分的依据；第五，重要性原则。增值报告应着重反映职工就业及福利待遇方面的信息。

（二）增值表的作用。原有的利润表是同股东至上的公司治理结构相适应的，是以股东利益为核心的报表。在利润表中，其他利益相关者的产权利益作为费用项目被扣除，净收益项目反映的仅是股东利益，从结构安排上否认了其他利益相关者对企业组织收益的分享。不同的是，增值表同共同治理的公司结构相适应，认可其他利益主体的产权利益。增值额反映的是企业整体创造的价值增值，将原有的其他利益相关者的产权收益纳入到增值额项目，而后将其在不同的产权主体之间进行分配，反映了不同产权主体的利益。增值表取代利润表，其意义体现在以下几个方面：

1、企业价值增值的计量具有相对的客观性。原有利润表中净收益的核算掺杂较多的人为因素，从而使得净收益计算的最终结果带有明显的主观性。增值额是企业实现的销售收入与消耗的物资材料之间的差额，数据的来源具有相对客观性，因而其对价值增值的反映具有相对客观性。

2、能比较公允地反映各利益相关者的收益分配情况。增值表的出现从根本上说是权益主体的多元化。在原有利益分配格局下，人力资本所有者处于相对弱势地位，同物力资本所有者相比，其所占有的收益比重较低。随着人力资本所有者地位的兴起，其谈判能力日益增强，他们越来越关注自己在企业新增价值中的分配份额，增值表主要为公正反映各利益相关主体参与企业价值分配份额而设定的，能公允反映各产权主体在企业收益中的利益。增值表的设置表明企业将从为个别利益主体服务逐渐发展到为更多的利益相关者乃至整个社会服务。

二、我国引入增值表的动因

（一）现行会计报表的局限性。会计报表指通过少量的高浓度数据图表和文字说明，借以表达一个企业的财务状况和经营成果的各种信息的报告形式，一般说来，现代财务报表体系主要包括三大基本报表——资产负债表、利润表、现金流量表。上所述的会计报表模式以不同的披露方式满足使用者的信息需求，一定程度上满足了使用者的信息需求。然而，随着经济的发展，会计信息的使用范围逐渐扩大，股东、债权人、政府、员工等利益相关者通过契约的方式形成了一个庞大的需求网络。因此，会计服务主体也由原来的单一主体逐渐转化成多重会计服务主体，原来的报表仅站在股东的角度上反映企业的财务信息，已不适应契约化利益相关者的需要。而且，现行的会计报表主要是反映财务方面的信息，不能反映企业对社会所作的贡献和承担的社会责任。并且在形式和内容上都以股东为主要服务对象，在客观上忽视了企业对其他相关利益集团（如职工、债权人、政府、社会等）所承担的责任，也就很少披露他们所关心的信息。

现行财务报表难以满足利益相关者对企业未来发展的合理预期。它的核心内容存在严重的内在缺陷，即重财务资源而轻财务能力；重财务状况轻财务潜力；重财务表现能力而轻财务核心能力。企业财务报告的“三轻三重”现象说明现行的财务报告严重忽视了企业核心能力信息的披露。企业的契约特征表明企业必须向各利益相关者揭示企业未来发展前景的信息，因此现行财务报表难以满足利益相关者对企业未来发展的合理预期。

（二）与现行会计报表相比，引入增值表的优越性

1、编制增值表有助于政府披露企业的社会责任。企业应当承担哪些社会责任，取决于那些与企业有着密切关系的利益相关者，而这些不同的利益相关者都有着各自的利益。企业的社会责任实际上也就是对这些不同的利益相关者承担责任，尽可能地满足他们的愿望和要求。一方面企业社会责任对财务报告的影响，体现在企业承担社会责任的表现得到社会认可所带来的企业财务绩效的上升和财务状况的好转，以及不承担社会责任的表现招致社会批评而导致企业财务绩效的下降和财务状况的恶化；另一方面现行的财务报告不是没有揭示企业的社会责任，而是财务报告的使用者对隐含大量信息的财务数据挖掘利用不够。

2、增值表有利于提高企业的生产效率，促进资源优化配置。增值额反映了企业在一定时期所获得的营业收入相对于物质消耗的关系，它能够客观地反映企业的经营成果，有利于揭示企业对各相关利益主体的贡献情况，是一种社会责任和社会效益的反映。通过增值表上的增值额，可以计算增值率等诸多比率，借以反映企业优化资源配置创造社会增值的能力。同时，也可据此分析企业生产经营过程中存在的弊端，促进企业经营管理水平和生产力的提高。运用增值表的一些财务指标作为衡量企业的效益标准，比如运用工资增值率、债权人所得率有助于保障企业职工以及债权人的利益；运用资产增值率，可以客观评价企业的效益以及对社会所做出的贡献；运用增值折旧利率可以衡量企业自我生产投资的能力。

3、有利于提供衡量企业规模和重要性的优质指标。长期以来，无论是“销售收入”、“投入资本净额”，还是“职工人数”指标均无法准确地衡量企业规模和重要性，而增值额则摒弃了资本投入、人力投入等外在因素的影响，直观、公正、准确地反映企业的真实规模和重要性。

4、有利于激发企业职工的生产积极性，提高劳动生产率。在增值会计下，职工可以通过增值表了解自己所创造的增加价值，激发起其主人翁责任感，提高生产积极性。同时，根据增值表，有利于推行按生产率计奖。

三、编制增值表所面临的问题与对策

（一）我国全面推行增值表存在的主要问题

1、经济环境。多元经济成分不利于广泛推行增值表。我国历史形成的公有制经济为主体，其他经济成分为补充的多种经济形式并存的经济体制不利于广泛推行增值表。我国目前有为数众多的股份制企业，有老字号的国有大中型企业，有星罗棋布的私营企业，也有日益增多的外商合资、独资企业。多种多样的企业形式使得各企业间开展的业务千差万别。增值表的列示项目中有一些在部分企业中根本涉及不到，或虽有个别项目涉及到，但编制增值表对企业作用不大，反而造成报表编制成本的提高。

2、法律环境。法律环境是指规范会计工作的法律、法规体系。各国的法规体系不尽相同，有的由政府制定，以法律的形式予以颁布、实施，有的则通过民间会计职业组织来制定并加以推广、应用。不论形式如何，各国的会计法规都有一个共同点，那就是对财务报告披露进行强制性规定，要求企业必须通过财务报告向外部使用者披露企业的有关信息。当然，由于各国财政制度和民间会计职业组织的重要性不同，要求披露的内容也有所不同。我国目前还没有一部关于增值表规范的法律或专业准则。

3、编制增值表信息披露成本过高。从信息披露的可能性上来讲，投资者、政府监管部门和其他的相关利益主体，当然希望公司披露的信息越详细越好，越精确越好。但是任何信息的生产都要花费大量的成本。如果要求企业披露过多的信息，则势必加重企业的负担，这是信息披露的现实性。所以作为信息披露规则的制定者，国家监管部门必须在可能性和现实性之间做出权衡，要寻求披露的社会效益与披露成本差值的最大化。当然，这只是理论上的一个最佳点。现实中的均衡结果可能由于受到各种环境变量的影响，而偏离了最优披露量。所以企业的管理者必须衡量增值表披露的信息成本与收益，而就目前的形势来看，增值表中列示的项目如智力资本等计量和确认都存在着各种问题，目前编制增值表信息成本过大。

4、改变传统报表将会受到社会各界的阻力。随着我国对外开放的进一步扩大，资本市场将得到充分发展，从有利于投资者使用的角度说，提高会计信息披露的真实性、相关性、及时性将成为财务呈报改革的大方向。但现行的会计报表模式已在人们心中根深蒂固，任何改变现状的做法都会或多或少受到一些阻力，要想打破它建立崭新的呈报模式实非易事。改革必然使报表的编制者、使用者改变惯有的思维和习惯，同时相关人士也会不自觉地担心改革的不确定性后果，因此改革难免会受到阻力。另外，根据美国《改进企业报告》观点，可以看出两点：第一，没有证据表明，使用者由于认为信息不相关或其他原因而放弃财务报表分析；第二，没有使用者建议，应放弃现有财务报表而由截然不同的传输财务信息的手段来取代。美国在改革财务呈报模式之初的这种“尴尬”，我国目前也是如此。

（二）全面推行增值表的对策

1、树立增值观念。应从普及教育开始，层层渗透，逐步改变只用利润衡量企业经营业绩的认识，这一观点还必须和国际接轨。相关部门应当出台增值表准则及准则指南，对增值表的结构、编制方法加以规范。并在相关媒体上加以宣传，使所有信息使用者都能对增值表有一定了解。

2、分步推行增值表。美国注册会计师协会于1994年发表了一份报告，题为“改进企业报告——着眼于用户”认为到现在为止还没有人认为现在的财务报告模式需要彻底改变，而要用另外一种新的信息传递模式来代替，而且对现行财务报告的分析还是很有用的，财务报表仍然是一个传递财务信息很好的模式。从以上论述中，我们可以看出不赞成完全否定现行财务报告模式，而是主张在保留原有财务报表的基础上加以改进。一方面改进现有财务报表的内容，另一方面增加一个综合报告。

3、在上市公司首先实行增值表呈报体制。我国经济发展不平衡，改革不能“一刀切”。所以，推行增值表，应该因地制宜，在发展较快、业务种类较多的上市公司首先推行全面增值表。而后，利用上市公司推行增值表的情况分析修正增值呈报的模式，在试行效果良好的情况下，进而推向全国各个企业。这样做既可以找到适合我国国情的增值表呈报模式，又可以使其他企业在上市公司的带动下，顺利地应用新的增值呈报方式，可谓一举两得。

4、建立长期的利益相关者参与会计准则的修订机制。利益相关者应与企业的管理方一样共同参与企业的会计准则修订。会计准则具有经济后果的特征会对利益相关者的权利和利益产生影响。而准则所产生的经济后果并不是体现在会计准则本身，而是体现在会计准则的制定与实施过程中，即会计准则的制定者对已有会计惯例的选择以及会计准则的执行者对已有会计标准的选择，会通过会计报告影响会计信息使用者的决策行为，从而影响社会中经济利益的分配及经济资源的配置。因此，在会计准则制定过程中，利益相关者也应当具有分享这种权利的积极性，因为拥有利害关系，即意味着拥有者是积极主动的，他们准备同分享共同活动和共同利益的其他人协同参与。

5、加强会计人员专业水平。会计工作是一项政策性、规范性很强的工作，同时也是操作性和技术性很强的工作，因此会计人员应当具备一定的学历层次。掌握有关专业的基础知识和技能，熟悉国家有关法律、法规、规章和统一的会计制度，积累会计工作的经验，不断提高会计工作的政策性水平。但是目前，我国企业财务会计人员业务素质普遍偏低，会计基础工作不规范，导致所披露的会计信息往往相关性和可比性上不能得到保证，不能真实、完整地反映企业的财务状况和经营成果。因此，要大力提高会计从业人员的素质。一是认真执行会计从业资格管理制度，促使会计人员加强会计理论和会计知识的学习，掌握会计法律，学习计算机及相关领域知识，努力提高业务水平；二是提高其法律意识和职业道德修养，促使会计人员自觉抵制违法乱纪行为，依法履行岗位职责；三是要加大执法力度，对违法违纪的会计人员要依法取消其从业资格，追究其法律责任；四是要建立和完善激励机制，依法调动会计人员的工作积极性。