关于长期股权投资准则修订的若干思考

车文佳

摘要：随着我国经济转型的平稳进行以及市场经济体制的建立和逐步完善，我国企业的经营方式开始向多元化发展，证券市场的成熟，长期股权投资便是在这样的背景下产生的。企业持有长期股权投资的最终目的是获取经济利益，同时也可以达成分散经营风险、形成核心竞争优势或是为了达成企业特定的目的。2014年7月我国的新《企业会计准则第2号—长期股权投资》被正式实施。

本文分为四个部分：分析长期股权投资准则修订的意义；然后从反面分析它的局限性，主要讨论权益法使用的局限性，再讨论其他方面的局限性；最后根据意义和局限性提出相应的建议，从微观和宏观两个角度提出建议。

本文系运用文献研究法的方法，对有关问题进行了研究。本文的研究步骤分为两大部分：首先通过查阅大量的资料，了解长期股权投资和其准则的修订。本文主要创新体现在：新《企业会计准则第2号-长期股权投资》准则实施的时间较短，对其的相关研究还比较欠缺，本文对新企业会计准则的意义和局限性做了介绍，研究了会计准则修订的锦上添花之处和需要改变的地方，并提出了相应的建议。

关键词：长期股权投资 企业会计准则 证券市场

我国首只股票于1990年正式上市，距今已有25年的发展历史。企业会计准则2号先后作出了四次调整，来应对市场的变化和挑战。2014年7月正式实施的企业会计准则2号又做了更加全面的、多方位的突破和改进，为处理流程的完善锦上添花。

长期股权投资的核心就是核算方法，即成本法和权益法。国外学者早期就对两种方法的优缺点考虑的比较全面：Walker（1978）认为成本法确认收益时，是以实际收到的现金股利或利润来确认的，更加符合谨慎性原则；权益法与实际收到的股利或利润不挂钩。Edwards和Webb（1984）认为权益法可以考虑到被投资企业的利润和损失。国内学者后期的对于两种方法的研究也逐渐深入：徐志翰（2007）认为权益法不符合谨慎性原则，存在虚增利润以粉饰财务报表的隐患，且会计核算与报告披露的时间脱节。

在长期股权投资的核算中，股权投资差额摊销的会计处理也一直处于争议状态。2006年新会计准则事实后，国内学者也对此有着不同的看法：毛圆圆、尉京红（2007）认为06年准则对于此类投资不予摊销的修改避免了“股权投资差额”较大的上市公司利用分期摊销差额来调节利润，减少了操控空间。

由上述国内外学者的文献中可以看出，对于长期股权投资的会计处理的争议主要集中于核算方法、公允价值计量的运用和股权投资差额摊销等方面。

一、长期股权投资准则修订的影响

（一）缩小核算范围

新会计准则缩小了核算范围，规定的长期股权投资中不包括原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资（简称“四无投资）。有以下影响：

首先，清晰定义，便于核算。核算范围的改变重新界定了长期股权投资定义，从某种意义上也重新划分了《企业会计准则第2号》的规范范围，同时，也明确了四无投资的会计处理规范。

其次，减少了成本法的适用范围。由于取消了四无投资，因此成本法的适用范围缩小。

（二）关于成本法下投资收益的确认

新的准则取消了成本法中以投资后对被投资单位累计净利润分配额为上限来确认投资收益，自然，也取消了划分被投资单位净利润是在投资前还是投资后。

（三）间接持有的对联营企业投资的处理

新准则规定：风险投资机构、共同基金以及类似主题的权益性投资可作为金融资产以公允价值计量，并且价值变动计入当期损益。明确了此类界限不明的投资的处理方法，给会计人员提供了处理的方向和指导。

（四）关于为实现内部交易损益的抵消

在投资性质是对联营或合营企业投资时，使用权益法核算时，确认的投资收益要按照享有的比例抵消为实现内部交易损益。并且规定未实现内部交易损失中得资产减值损失应该被全额确认。此项修订体现了会计的谨慎性和重要性原则。

（五）披露部分

删除了原CAS2中有关披露的部分，规定参照《企业会计准则41号—在其他主体中权益的披露》。此项修订保留了对确认、计量长期股权投资的规范，并且专门制定在其他主体中权益的披露准则。

二、长期股权投资准则修订的局限性

（一）促成资产泡沫的产生

交叉持股是企业双方从实质意义上互持有对方的部分股份，我国目前这种情况越来越多，预示着需要更健全的准则和方法来处理这些情况，只有这样才能防止有造假情况也可以减少会计人员的工作量。但是，相应的会计准则没有完全解决此问题，存在着很大的漏洞。

（二）关联方之间交易的问题

对于关联方交易的处理进行的改进并没有完善。企业仍有极大的操纵空间。表面上看，企业实施关联方交易来大幅降低销售费用和产品成本，但实际上，很多企业利用关联方交易来粉饰报表或是规避赋税。

（三）造成表外融资

在核算长期股权投资时使用了权益法，这样会导致制作合并报表时，没有用到被投资方的负债和资产。如此一来财务报表反映的状况十分不全面。造成了表外融资的现象。然而，新的会计准则中没有对此方面做出预防性的规范。

（四）不符合资本保全原则

资本保全原则指的是只有在不侵犯成本的情况下收益增加时，才能进行收入的确认，然后对超过成本资本的这部分进行利润分配。如果企业没有考虑资本保全原则，将这部分增加额进行利润分配，将会出现超额分配和虚增资产。对企业的抗风险能力有极大的影响，不利于企业的健康发展。

三、建议

（一）加强信息披露，完善披露信息

关联方的交易具有很多灰色地带，容易被人为操控。所以，笔者认为，关联方交易的漏洞太多，需要更多细节的披露方式来控制，应该有条理性的、有针对性的把交易的披露方式和时间和内容进行归纳和规定，给企业的行为作出引导。

（二）加强各机构的监管力度

非公司内部人员想了解企业信息，大部分只能通过财务报告，因为它反映了企业的各项基本信息和经营状况，因此，高质量的会计信息显得尤为重要。为了提高会计信息质量，除了要优化企业的内部控制系统，要求企业严格的自我约束，我们还需要各相关部门的监管督促。

（三）加强会计人员专业技能和职业道德培训

会计人员在工作时需要很多的职业判断，这些判断能力取决于会计的技能培养，企业应该关注会计的专业知识的培养和职业能力的提高。因此，培养会计人员专业技能和职业道德培训很重要。

（四）完善资本市场环境

由于此类投资的大部分核算中都需要公允价值计量，所以一个完善的资本环境是必要的。只有在充分活跃且完善的资本市场中，各项投资的现行市价、现行报价才是高质量的，才是具有参考价值的。加强对市场的建设和完善，就必须要健全各种各样的金融工具交易的市场，由小及大来建设，只有把各种类型的市场建设好，才能达到资本市场的提高。

四、结束语

通过对2014年实施的《企业会计准则第2号—长期股权投资》准则的了解，探讨出新准则修订四个部分分析影响：其一，核算范围；其二，初始计量部分；其三，后续计量部分；其四，披露部分。同时，也探讨出新准则存在的局限性：一是主要权益法导致的核算漏洞；二是其他方面的漏洞。随后，笔者从宏观和微观，即：市场和企业个体两个角度来提出建议。以期对新准则的使用做出参考和指导。

参考文献：

[1]财政部会计司.企业会计准则第2号——长期股权投资.北京：中国财政经济出版社，2014：3-25

[2]葛家澍.博导文库：公允价值会计研究.大连：大连出版社，2011：1-15

[3]黄世忠.新会计准则的影响分析[J].财会通讯，2014（12）：3-4

[4]岳殿民，韩传模，吴晓丹.中国上市公司会计舞弊方式的实证研究[J].审计研究，2009（5）：82-89

[5]杨毅.浅析新准则下长期股权投资的计量与核算[]J.现代交际，2011（1）：98-106

[6]Edwards，J.R..and K.M.Webb.The Development of Group Accounting in the UK to 1922.Accounting Historians Journal，1984，3：76

[7]Walker R.G.Consolidated Statements.Arno Press，London，1978，2：76