增值税一般纳税人核算中常见错弊探讨

胡彬彬

摘要：1994年，我国进行了税制改革，增值税作为三大流转税的主体税种，实行价外计征，在国家财政收入中起到举足轻重的作用。近年来，一些企业以各种手法偷税逃税收情况严重，本文归纳并总结了增值税一般纳税人在增值税核算中常见的错误和舞弊。

关键词：增值税核算 错弊 甄别

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）07-0123-02

税收是财政收入的主要来源，而增值税是以生产经营中的增值额为征税对象的一种流转税，实行的是普遍征收，其税基涉及面广，在各生产环节领域只要取得增值额都要缴纳增值税。增值税是以销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物取得增值额为征税对象的一种税。我国1994年开征增值税时，根据当时的情况，采用的是生产型增值税，但随着我国经济的发展，重复征税、抑制投资、阻碍技术更新等弊端日趋明显，于是从2009年1月1日起，改征消费型增值税，即开始允许企业购进固定资产而产生的增值税进项税额可以抵扣销项税额。增值税既可以避免对企业生产经营额的重复征税，也可防止前一生产经营环节企业的偷漏税行为；不仅有利于促进企业生产的公平竞争，而且有利于国家财政收入的稳定增长，所以正确核算增值税的意义不言而喻，但在增值税尤其是增值税一般纳税人核算过程中还存在不少亟待解决的问题。一般纳税人购进货物或接受劳务时所支付的增值税，必须取得专用的增值税发票，方可从销售货物或提供应税劳务中收取的增值税进行抵扣。如果不能取得专用的增值税发票，则应计入购进货物或接受应税劳务的成本中。生产企业作为增值税一般纳税人，必须在守法经营的基础上严格履行法定的增值税纳税义务，并按《企业会计准则》规定，根据权责发生制原则对其应纳增值税交易的事项，在“应交税费——应交增值税”科目和“应交税费——未交增值税”科目进行确认、计量、记录和报告。在增值税一般纳税人核算中常见的错误和舞弊主要包括以下几方面。

一、账户设置存在的问题

企业在核算增值税时，不设置“未交增值税”。一般纳税人在核算企业应交增值税的发生额、抵扣额、进项转出额、计提额、交纳额、退还额等情况时，应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细账户，需要在“应交税费——应交增值税”账下的借、贷方设置明细项目，即在借方栏设“进项税额”“已交税金”“转出未交增值税”等明细账户；在贷方栏设置“销项税额”“出口退税”“进项税额转出”“转出多交增值税”等明细账户。设置“应交税费——未交增值税”明细账的目的是为了将多交的增值税从“应交增值税”的借方余额中转出来，清楚地区分多交增值税和尚未抵扣进项税额的问题，使增值税的多交、未交、应纳、欠税、留抵等项目一清二楚，为增值税申报表的正确编制提供条件。但是，不仅在实际工作中，而且在很多教材中都存在错误。按规定，当月交纳增值税时，应借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目；交上月或以前会计期间应交未交的增值税时，应借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

二、进项税转出存在的问题

第一，在自营建造非经营用的固定资产过程中，领用原材料时，只将原材料成本计入在建工程成本中，而不将进项税额转出，导致固定资产虚减，影响将来每月计入成本费用的累计折旧，而且造成当期少交了增值税额。第二，用于非增值税的应税项目、免征增值税项目和集体福利或个人消费的固定资产不得抵扣进项税额。对于非增值税的应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产，销售不动产和不动产在建工程，企业对于不能抵扣的固定资产进项税额不能转出，也造成当期少交增值税应纳税额。第三，管理部门领用原材料时也不做进项税转出处理，这样就会导致当期管理费用虚减，既影响企业所得税的计算和交纳，也影响增值税的计算和交纳。第四，当企业原材料发生损失时，企业在损失确认过程中也常常不考虑进项税额转出问题，一方面导致少核算了实际损失，另一方面导致当期少交了增值税。第五，在企业采购过程中，由于运输单位造成的采购物资短缺，运输单位予以全额赔偿的，在进行账务处理时，不仅要将短缺部分的价款从“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目中转出，同时应将该部分物资对应的增值税进项税额转出。

三、应界定为视同销售的业务不计算销项税额

视同销售业务发生时，不论是否有实质销售行为，都应计算销项税额并纳税。如：将企业自己生产的产品作为职工薪酬或福利发放给员工、用于偿还企业债务或作为股利分配给股东等具有实质销售行为的，视同销售；将企业自己生产的产品用于对外捐赠或用于自营建造固定资产等不具有实质销售行为的视同销售。按企业会计准则的规定，不论哪一种情况下的视同销售业务，不管是否确认收入实现，都必须计算销项税额并交纳增值税。

四、以旧换新业务存在的问题

企业在核算以旧换新业务时，有的企业不按销售产品和采购商品分别核算，而是将此业务合并为一笔销售分录核算，用新产品售价扣除旧商品收购价的差额入账确认营业收入金额，造成收入减少，从而少交纳了销项税额和企业所得税。

五、发生以物易物交易时不计算销项税额

现行会计准则通常将企业之间以物易物交易作为非货币性资产交换的会计账务处理，对于以物易物交易若还需进行货币性资产交换和非货币性资产交换的情况需要视具体情况，另行判断。实际以物易物在会计处理上可视同为两个会计主体之间相抵关系的采购和销售业务，但是交易双方均不给对方提供销售发票，不按规定分别做采购和销售处理，而是直接增加一项资产减少另一项资产，这样做的目的就是为了隐瞒销售收入，少交增值税和企业所得税。

六、虚构销售退回

企业若真发生销售退回业务时，必然先发生商品验收入库，无论属于本年度还是属于以前年度销售的，开票部门根据入库凭证增加库存产成品和买方的退货申请然后出红字发票，应冲减本期的营业收入，同时冲减营业成本，发生的销售退回费用，也应作期间费用处理。如果营业收入中有销售退回的记录，而无相关退货的原始凭证，若已付款的，还涉及银行存款退回，则说明有可能隐藏营业利润、虚减收入、偷漏税金的问题。另外，一旦发生采购退回业务时，也不冲减进项税额。虚构销售退回业务，目的是为了隐瞒收入，少交增值税，或将资金转出供个人消费。

七、企业将自产产品用于充抵职工薪酬或发放福利后，不视同销售货物

企业将自产产品用于集体福利或者个人消费，不做视同销售处理，既不反映收入实现，也不反映销项税额增加，要不就直接结转库存商品的生产成本，并将其计入成本费用；要不就干脆不做账务处理，等到期末进行盘点时将其确认为库存商品盘亏，直接计入当期管理费用，冲减当期利润，这样一来，既不交增值税也不交所得税。

八、销售下脚料不确认其他业务收入

企业即使经常销售大量的下脚料也不确认其他业务收入实现，更不反映销项税额增加，要么将其列作营业外收入，要么就不入账，不入账的销售收入直接进入企业“小金库”或被个人占为己有，即使列作营业外收入的也只交企业所得税而不交流转税，不仅损害了国家利益，少收了税款，也损害了股东利益。

九、出租和出借的包装物未确认销售收入

企业出租和出借的包装物到期不能收回时，按规定应确认销售收入。出租和出借包装物不能收回时，企业并未及时确认销售收入或以其他业务收入确认，采取长期挂账的方式，不仅虚增了负债，而且虚减收入和利润，目的就是为了少交流转税和企业所得税。

十、货物估价入账抵扣进项税额

生产企业外购材料已经到达企业，但发票账单尚未到达的，可先不付款暂不进行账务处理，待发票到后，再做材料购进的账务处理等。而有些生产企业，对于购入的材料没有收到发票，但在月终做账时，不仅估计材料成本，而且将暂估购进材料的增值税进项税额也暂估入账，作为当月进项税额，从而抵减当月应该缴纳的增值税。这显然违反了《增值税暂行条例》。《增值税暂行条例》第八条规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，应是从销售单位取得的增值税专用发票上注明的增值税额。因此，该生产企业对暂估入账的材料计提的进项税额是违反税法规定的，是偷逃增值税的行为。

综上所述，对于增值税进行错弊甄别，就是要审核被审计企业在交纳增值税的会计核算过程中是否存在错误和舞弊。要想真正减少甚至杜绝错弊，政府应加强内外监管，以法制约不法行为，不仅要彻底铲除造成会计信息失真的土壤，建设、营造诚信的大环境，而且要加强会计监督，提高会计人员自觉遵守会计法规和培养良好会计职业道德的意识，根除会计人员的舞弊动机，通过建立健全相关法律制度，以法律制度来约束会计人员，做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”，加大惩治力度，提高造假成本，维护法律尊严，建立良好经济秩序。

参考文献：

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