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国际会计准则的演进趋势

2016-04-28陈满娜

中国总会计师 2016年3期
关键词:国际会计准则

陈满娜

摘要:随着我国经济的持续发展和监管水平的逐步提升,整个经济和社会对高质量会计信息的需求越来越强烈,而高质量会计准则无疑才是产生和拥有高质量会计信息的原生态基础。因此,人们对会计准则的探索与改进则显得再正常不过了。基于中国会计准则已经实现了与国际会计准则的趋同,因此,我们既要参与到国际会计准则的修改与完善之中,也要时刻关注国际会计准则的演进与嬗变过程。本文从国际租赁会计准则最新动态与我国的基本情形入手,探讨其进一步改革的方向,并分析其会对企业产生的预期影响。

关键词:国际 会计准则 演进趋势

我国2006年颁布并实施的《企业会计准则第21号——租赁》的基本确认思路,就是将租赁分为融资租赁和经营租赁两大类别,其中,融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁,其所有权最终可能转移,也可能不转移;除此之外的都属于经营租赁。这种经营租赁与融资租赁的两分法已经铭刻在广大会计人员心目中了。而此时此刻,我们关注国际准则界对租赁准则的持续修改与讨论,必将进一步有利于将来新国际租赁准则理念在中国的传播普及与实施执行。

一、国际准则最新动态与我国的基本情形

曾几何时,国际会计准则理事会(IASB)和美国财务会计准则委员会(FASB)都致力于制定高质量的会计准则,首当其冲的就是现行租赁会计准则。由于这一租赁准则按照“风险和报酬”标准将租赁分为经营租赁和融资租赁,直接导致了在经营租赁框架下所滋生的表外融资问题日益严重,并饱受诟病。尤其是2008年金融危机后,企业构造合约将租赁确认为经营租赁并利用经营租赁进行表外融资成为一个引起多方面关注的热点问题,这种经营租赁与融资租赁的“两分法”态势决定了现行租赁会计准则的改革势在必行。此后,IASB于2010年和2013年两次发布《租赁会计准则改革(征求意见稿)》,向全球征集意见,然而并没有得到普遍认可,对改革的争议仍然存在。IASB经过多年大量的研究,终于在2016年1月13日发布最终版的租赁准则,并明确表态新版租赁准则将于2019年1月1日开始施行。

中国目前执行的租赁会计准则(CAS21)已经与国际租赁会计准则(IAS17、FAS13)实现实质趋同,并将按照会计准则持续趋同路线图的规划进行相应修订。在新的国际租赁会计准则已经发布的情况下,我国租赁会计准则是否仍实施趋同以及如何趋同都是迫切需要解决的问题。要解决这些问题,自然需要明确租赁的定义、租赁的分类以及企业租赁的动机,分析国际租赁会计准则的改革进程,并在此基础分析国际租赁会计准则改革会对我国企业产生的预期影响。

二、国际准则进一步改革的核心内容

根据2010年征求意见稿的反馈意见,IASB和FASB不断商议讨论,经过两年的研讨,在2013年5月向全球再次发布《征求意见稿——租赁》,进一步做出更稳健和完善的修改,关于对租赁的分类,征求意见稿(2013)做出了以下修改。

(一)租赁分类的新思路

区别于现行租赁分类,这次租赁分类选取资产性质作为分类标杆。根据性质将租赁划分为“A类型”或是“B类型”,并且之后不能再重分类。“A类型”租赁包括大部分标的资产是非房地产的租赁以及少部分标的资产是房地产但是有其他条件的租赁,除此之外的租赁为“B类型”。具体分类条件见图1。

(二)其他确认、计量的新思路

基于对租赁分类的改变,相应的其他确认、计量部分也有了必要的调整。

1.相关基础问题

对于租赁期和租金的确定。强调租赁期的不可撤销性和租金的确定性,减少了人为的估计和判断。

对于承租人对租金的折现优先使用内含利率,与出租人保持一致。

对于承租人资产使用权摊销方法分类。对于A类型租赁,承租人取得的资产使用权运用设备摊销模式,即比照自有资产的摊销方法进行摊销。对于B类型租赁,承租人的资产使用权采用财产摊销模式,即使每期的摊销额加上利息费用等于每期的租金费用。

2.出租人会计处理方法的改变

出租人会计处理方法不再分为履约义务法和终止确认法,而是根据租赁类型不同,出租人会计处理不同。

(1)对于A类型,出租人以租金按内含利率折现后的现值加上初始直接成本确认一项租赁应收款,同时转销租赁资产账面价值,并确认租赁收入和一项剩余资产。剩余资产计量公式如下:

剩余资产=赁期末出租人预期从标的资产可回收金额按照租赁内含利率折现后的现值(总剩余资产)+预期可变租金的现值-未实现损益

对剩余资产按照初始账面价值与折现转回额之和进行后续计量。

(2)对于B类型租赁,出租人在租赁开始日不确认任何资产负债,仅将初始直接成本计入损益,在租赁期间,按照直线法确认租金收入,收到的或有租金直接计入当期损益。这种方法与现行经营租赁出租人会计处理本质相同。

3.承租人对“A类型”和“B类型”租赁的列报

对于“A类型”和“B类型”租赁产生的资产使用权要分别列报,并且与其他资产也分别列报;”A类型”和“B类型”租赁产生的负债分别列报,与其他负债也分别列报。在利润表中,“A类型”租赁单独列报产生的收入或费用,“B类型”租赁合并列报。在现金流量表中,“A类型”租赁本金偿还划分为融资活动,“B类型”租赁划分为经营活动。

4.对短期租赁会计处理的简化

承租人和出租人可以选择对短期租赁进行简化处理,即不确认相关资产负债,承租人采用直线法确认租金费用,出租人采用直线法或者其他能够更好的方法确认租金收入。如果选择这个方法,承租人和出租人都应该在报表中披露。

三、国际准则最新思路下对企业的影响

进一步具体分析租赁会计准则改革前后的相关确认节点,对承租企业、出租企业而言,存在着不同的变化,现分别整理。

(一)承租企业的变化

现归纳整理见表1。

租赁会计准则改革的重点在于目前的经营租赁,承租企业资产负债都将增加,需要重点关注;而对于融资租赁,改革程度较低,承租人没有大的变化。承租方企业应当根据这个特点提前调整自身资产结构以及经营租赁的规模。租赁会计准则改革能够揭露承租方企业通过经营租赁隐藏的资产和负债,提供更加准确的财务信息,增加会计信息的透明性和可比性。通过对经营租赁改革成为“A类型”租赁和“B类型”租赁的对比,发现IASB征求意见稿(2013)能够更准确地反映出租赁行为的经济实质,相较于现行准则更加合理。虽然租赁会计准则使企业的资产和负债规模变大,偿债能力、营运能力下降,但是对企业造成的波动仅在改革所在的一个期间,并不会使企业的资产负债处于持续较大起伏波动状态,不会对企业股价造成长期影响,并且在租赁会计准则改革前,企业能够通过提前调整自身的资产结构,达到减小波动的目的。因而,国际租赁会计准则改革能够提高会计信息质量,虽然会对企业财务状况产生影响,但是不能因噎废食,企业高质量的财务信息能够促进我国资本市场的健康发展,减少信息不对称成本,进而为企业的长期发展营造良好的基础。同时,如果企业能在改革前后采取适当措施应对改革产生的影响,能够向市场传递良好信号,增强了投资者信心,消除租赁会计准则改革引起的不利因素。

(二)出租企业的变化

会计准则改革后,对出租方企业的影响程度总结见表2。

相信未来出租企业将面临新的挑战。这是因为租赁会计准则改变承租人的预期,一些承租人担心经营租赁失去表外融资的功能而放弃租赁行为,因而租赁市场会有一定萎缩、退出壁垒很高,这都是出租人必将面临的挑战。当然,租赁会计准则虽然会造成一定的市场萎缩,但是却更好地反映出企业风险管理能力。也可以向投资者传递良好信息,进而促使我国租赁业整体的抗风险能力得到提高。

(作者单位:浙江省外派监事会、浙江省政府派驻省交通集团监事会)

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