跨境电子商务税收筹划研究

(吉林财经大学 吉林 长春 130000)



跨境电子商务税收筹划研究

吕慧

(吉林财经大学吉林长春130000)

跨国大型企业的税收筹划工作对其节约在全球的经营成本，获得更高的收益至关重要。在电子商务背景下，企业进行税收筹划的空间更加广阔。目前各国对跨境电子商务如何划分征税权、如何确定所得的性质和确定所得来源地以及该征哪些税都还没有定论。以上这些因素为从事跨境电子商务的企业进行税收筹划提供了很多便利，本文主要从常设机构标准、所得性质的判定、所得管辖权的划分这三个方面来为企业的税收筹划提供建议，并结合案例进行说明。

跨境电子商务；常设机构；税收管辖权

一、电子商务的含义

国际商会在1997年的世界电子商务会议上给出的定义：指实现整个贸易过程中各阶段贸易活动的电子化。电子商务借助于计算机网络，采用数字化电子方式进行商业数据交换和各种商务活动，包括网上商品或劳务的提供、消费、广告、中介等行为，是一种以互联网为基础、以交易双方为主体、以银行电子支付结算为手段、以客户数据为依托的全新的商务模式。根据交易主体的不同可以分为九种模式，其中B2B、B2C、G2B是三种发展最为迅速的模式。

二、跨境电子商务税收筹划方向

(一)利用常设机构标准进行筹划

1.服务器被认定为常设机构的规定

电子商务使基于物的因素和人的因素判定常设机构的标准都受到挑战，关于这个问题的研究早在1998年经合组织通过的《电子商务：税收框架条件》中就有阐述：经合组织的财政事务委员会认为常设机构原则可以适用于电子商务，外国销售商使用的网络服务器在一定条件下就可作为常设机构。

2.利用电子商务条件下的常设机构标准进行筹划

依据OECD把销售商拥有的服务器定为常设机构而租用的服务器则不算做常设机构，企业便可以根据自身的经营需要在市场需求大的地方租用服务器以达到就近服务、提高服务效率并且不构成当地的常设机构的效果。这样企业仅就其所得向居民国纳税而不必缴纳所得来源国的税收，避免被重复课税。电子商务的独特性质使服务器安排地点的随意性加强，只要能够连接互联网既可以从事交易。因而在其他分散市场则不必租用当地的服务器，可统一把服务器安置在避税地，即构成避税地的常设机构，享受当地的低税或免税待遇。若企业需要在当地放置服务器而又不想据此被判定为设立了常设机构，可以引用常设机构的例外条款。根据OECD税收协定范本第5条第4款的规定，专门为企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设立的固定营业场所被排除在常设机构范畴之外。因而如果企业仅通过该服务器从事广告、信息收集、提供与客户的联系渠道等活动，那么将不被认定为常设机构。

(二)利用电子商务所得性质进行筹划

1.不同所得性质的划分

电子商务中销售的商品既有有形商品也有无形商品，对于有形商品的销售所得一般作为营业利润，而无形商品的销售所得的性质的区分则比较困难。各国关于这类销售所得性质的判定也不尽相同。美国国内收入署提出的关于计算机程序和软件交易性质的规定认为软件的购买者如果取得了复制软件以销售给公众的权利则这笔收入就作为特许权使用费收入，否则属于货物销售收入。OECD协定范本第12条注释中也对软件报酬的定性问题作出说明。在决定产生于这些交易的款项是否构成特许权使用费时，要解决的主要问题是辨别有关款项实质上的支付目的。在允许客户为了自身使用或娱乐目的以电子方式下载数字产品的交易中，如果支付款项是为了获得以数字信号的形式进行传输的数据，因此不构成特许权使用费，但可能视不同情况而归属于第7条(营业利润)或第13条(财产收益)的范畴。

2.利用不同性质所得的划分标准进行筹划

营业利润、劳务所得和特许权使用费这几种性质的所得在电子商务中最容易混淆，各自适用的税种、税率都有差异，纳税人可以利用所得划分的模糊性为自己争取最大税收利益。一般而言所得税在计算时可以剔除企业的成本费用，但适用税率较高；而预提税的计算是按照收入全额计税，但适用税率较低。关于这两个税种的选择，纳税人应权衡自身的可税前扣除项目的多少以及征税国这两种税的税率差异来综合判定适用哪种税更加有利。

(三)利用税收管辖权进行筹划

1.电子商务对税收管辖权的冲击

税收管辖权大致可分为三类，分别为地域管辖权、居民管辖权和公民管辖权。世界上大多数国家同时执行地域和居民管辖权，只有少数国家执行单一的管辖权，香港、马来西亚、巴达马、阿根廷这种实行单一地域管辖权的国家就给跨国公司提供了避税的机会。电子商务的无国界、无地域限制弱化了地域管辖权，同时也根据管理控制中心判定居民身份的居民管辖权受到冲击。管理控制中心一般依据董事会召开地点或是董事所在地作为公司的居住地，而互联网等先进技术的发展使得视频、电话会议成为董事会召开的一种形式，这样遍布在世界各地的董事只要能够连接互联网便可以参与到会议中来，但由此也引发了对公司居民身份判定的问题。

2.利用税收管辖权不同规定进行筹划

关于税收管辖权下的税收筹划以一个案例说明，假定一家从事跨国电子商务的A企业在爱尔兰注册成立并将服务器放在了爱尔兰，而主要的经营业务通过美国的网站进行，其最大的消费市场是新加坡。在这个案例中A企业虽然讲注册地设在了爱尔兰但是爱尔兰依据实际管理中心所在地判定是否为居民企业，显然A企业的实际管理中心应该在美国，因此A企业不能算爱尔兰的居民企业。A企业把服务器安置在爱尔兰，但如果仅通过该服务器从事广告宣传、联系客户、收集市场信息等活动应当认定为辅助性、准备性的活动，所以不构成在爱尔兰的常设机构。总的来说，爱尔兰对A企业并没有征税权。再来看美国，美国依据企业的注册地来判定企业的居民身份，因此A企业不能算作美国的居民企业。再者，A企业并不需要在美国建立分支机构或聘用代理人，而只需要通过在美国的网站就可实现商品的销售，整个交易的过程均可在线上进行。随着3D打印技术的发展，A企业完全可以连物流配送的过程都省去，只要建立好数字模型，将该产品的3D模型授权给消费者，让其自行打印即可。

三、总结

综上所述，电子商务是一种区别于传统贸易的新型贸易模式，在电子商务条件下，企业向消费者提供的商品、服务性质本身可能已经发生很大变化，再加上销售、服务方式和消费者的支付方式的改变都使国家对企业此类税收的征管工作难以进行。而从企业的角度，则是为企业提供了更多避税的机会，如果进行合理筹划可以大大减轻自身的税务负担。在进行筹划时不仅需要了解各个国家征税的具体规定，还要利用电子商务区别于传统贸易的特征，从常设机构的设定、所得性质、来源地判定和所得管辖权这几个角度着手安排本企业在是全球的业务。

[1]王萍.电子商务基础[M].华东理工大学出版社，2010年7月.

[2]张洪平.论电子商务环境下的现代税收[J].山东行政学院山东省经济管理干部学院学报,2010年12月第6期.

[3]李学坤，张榆琴.基于电子商务平台的税收筹划问题分析[J].中国集体经济,2011.04.

[4]张劲松.中国电子商务征税问题研究[D].硕士学位论文，2011.

吕慧，女，河北省青龙县，研究生，吉林财经大学，研究方向:税收征管。