对营改增税率设置研究

刘林

一、营改增的背景及研究

对于进入改革深水区的我国，财税体制的改革刻不容缓，其中营改增被看做是这次财税体制改革中的急先锋。营改增首先在2012年1月1日的上海开始试点，选择交通运输业、技术研发、信息技术、文化创意、物流辅助、有行动产租赁以及鉴证咨询等作为营改增项目；到了2013年8月1日之前的试点行业开始覆盖全国的营改增，同时增加广播影视作品的制作、播映、发行作为营改增的新范围；到了2014年1月1日，营改增的行业扩展到了铁路运输和邮政；在2016年的两会中提出要在2016年5月1日之前全面完成营改增。

我国许多的经济学者都做过关于营改增的研究：有对营改增改革必要性和可行性的分析；或是对于营改增的具体改革步骤都做规划；还有对营改增税率应该如何设置及不会给纳税人增加税负等的研究。其中也有对营改增税率做出研究，但是这种研究也仅仅是穿插在营改增改革税负研究中进行，而且是一小部分说明没有进行细致深入的探讨，本文就是正对对营改增后税率设置改革进行研究。

二、营改增之前税率设置

我国现行的税制是在1994年分税制改革以后形成的，将整个商品劳务划分缴纳营业税和增值税。到了营改增之前增值税和营业税的税率设置分为以下情况：

增值税的税率设置按照纳税人的类型不同设置不同档次税率：一般纳税人销售货物提供应税劳务的基本税率为17%；但为了公平税负、规范税制、促进资源节约等原因，将粮食、自来水、天然气等生活必须资源和图书报纸等文化产品以及饲料、农机、农膜、化肥等农业生产用品为低税率13%；还有一种特别的情况是零税率，零税率不是简单的免税它是指对出口货物和应税服务除了在最后的出口环节免征增值税以外，同时对该产品或劳务之前缴纳的增值税给予退税。小规模纳税人的税率称为征收率，一般规定为3%。

营改增之前营业税的设置相对于增值税是按照行业不同进行的设置，对于建筑业、邮电通信业、交通运输业、文化体育业是按照3%的税率缴纳营业税；娱乐业是5%-20%的浮动税率；剩下的像金融保险业、服务业、销售不动产和转让无形资产就按照5%的营业税率缴纳。相对于增值税这么多的税率设置，营业税率还是相对简单。

三、营改增后税率设置

我国在2012开始营改增将部分营业税征税行业改为增值税征税范围，税率业发生极大变化。交通运输业由之前的5%营业税改为一般纳税人11%的增值税税率，技术研发、信息技术、文化创意、物流辅助以及鉴证咨询等变为6%的增值税率，特别的是将有行动产租赁从原来5%的营业税变为17%的增值税。之后又扩大营改增的试点地区和试点行业，虽然没有再设置新的税率标准，但是现在的税率设置也算复杂，基本的17%，低税率13%，交通运输业11%，邮政业11%，部分现代服务业6%，简易税率6%或4%，营改增中规定的特殊的零税率，3%的小规模纳税人征税率。在2016年5月1日后，国家规定的全面营改增对于全面营改增税率的设置，现在也多种报道主要集中在房地产业按照11%的税率，金融保险业改为6%的税率，截止本文发稿这些大多为经济学家的猜测，具体的规定也只有等待国家税务总局的公告。

但是不论何种税率，我们都可以看到我国现行的增值税税率都档次太多过于复杂产生一些负面影响。首先，我们从理论上分析的多种增值税税率不符合增值税中性原则；增值税区别其他税种的一大特点就是税收的中性，不论是多环节，还是多重增值额都是按照单一税率保持了税收中性。其次，多重税率也会造成行业税负不均衡，我们可以理解国家将生活必需品、农业相关、教育相关的产品设置为低税率。但是部分现代服务业是单独设置6%的税率，邮政和交通运输业11%的增值税税率。这样多档差别税率可能会导致行业间税负不均衡，最终可能会使整个经济运行扭曲[1]。然后，多档次差别税率的设置也不利于资源的有效配置，税率档次越少，税制越简单，税收对整个经济资源配置的干预也越少。最后，多档次税率的设置也增加了税收的征管成本，对纳税人而言，多档税率的设置在纳税时复杂了他们纳税流程、增加纳税时间；对税务机关来说，多档税率使税务机关在办理税收征管事宜时增加征税时间和成本，既是现在金税三期上线，这样多档税率的设置会让税务机关的工作人员在办公时增加办公时间。

虽然现阶段还处于营改增的过渡阶段一些行业刚刚改为增值税征税范围，如果统一为基本的17%税率会增加企业税负，不利于企业发展，所以作为过渡阶段我国设置多档税率是可以理解。但是从未来和发到国家增值税的设置看，应该向简单单一的增值税税率方向发展。

四、营改增后税率设置改革建议

我国是在1994年分税制后开始设立增值税，对于增值税的改革相对于欧洲一些早已将增值税作为主体税种的发达国家，我们在营改增以后税率的设置改革上有很多可以向法国或者英国等国家借鉴。

例如英国一般货物销售和进口商品都是按照基本税率；也有一部分商品或劳务是遵循低税率，主要是像：慈善事业的供给的燃料，家庭装配的节能材料，领取养老金或低收入家庭的供热及安全设备的安装，妇女卫生用品等慈善环保节能或是生活必须的卫生产品；但是英国的零税率却包含了很多商品和劳务：普通食品，下水道服务及民用水，报纸书刊，供盲人使用的有声读物和收音机等，以及居住或慈善事业使用的新建筑物和非居住用房改建为住房的二手房，还有对于英国是政府提供的医疗所以处方药及残疾人用药都是零税率，英国的零税率还有很多这里不一一例举，但是通过这写例举的项目可以看出英国对于生活用品是给了很多优惠，减少了最终消费者的税收负担。

而作为增值税发源地的法国，他的增值税税率设置为三档：标准税率19.6%，低税率5.5%和2.1%，零税率。标准税率是除了不适用于免税交易和少数符合其他税率的交易外，对于绝大部分商品和劳务都适用，同时标准税率也是其他特殊税率制定的参照标准；低税率中的5.5%主要是针对生活必需品如食品、饮料、交通客运、书籍等；低税率中的2.1%则主要是针对日报、药品、部分音乐演出。销售家畜给非纳税人等情况；而出口货物或劳务则适用零税率。

根据上面的发达国家增值税率设置情况分析和我国现实状况的分析，提出营改增后税率设置的如下改革建议。

1、设置一个增值税的标准税率，且这个标准税率是设置其他税率的参照税率。这个标准税率也要能适用于绝大多数的商品和劳务流转情况。而且这个标准税率的税率设置高低可以参照OECD的平均值18.7%，或是OECD在2006年出台新第六指令，该指令规定增值税的标准税率不得低于15%，优惠税率不得低于5%。

2、低税率要拉开与标准税率之间的差距，体现出低税率中的“低”。进一步拉开标准税率与低税率之间的差距。而且低税率的适用范围应当适当扩大，首先是基本都生活必需品如药品、盈利性医疗、食品、自来水、天然气等；其次传统上就被认为是公共事业的特定服务，如公共交通、邮政等；最后是一些有利于道德提升和文化发展的行为，如慈善活动，文化体育服务和活动等。（作者单位：四川大学）

参考文献：

[1]胡怡建，田志伟.“营改增”财政经济效应研究.北京：中国税务出版社，2014，8，264-265.

[2]王国华主编.外国税制.北京：中国人民大学出版社，2007，108-128