地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系研究

赵爱玲,李顺凤

(西北师范大学 商学院， 甘肃 兰州　730070)

地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系研究

赵爱玲,李顺凤

(西北师范大学 商学院， 甘肃 兰州730070)

摘要：开展地方政府债务绩效审计质量控制是防范地方政府债务风险、维护国家财政安全、稳定社会发展的有效途径。由于我国尚未建立规范的地方政府债务绩效审计质量控制评价标准，难以对地方政府债务的经济性、效率性、效果性进行科学有效的评价。针对地方政府债务审计涉及面广、层次多、过程持久且多为定量与定性分析的特点，利用层次分析法构建地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系，以西部某省地方政府债务审计为例进行实证研究，提出改善地方政府债务绩效审计质量控制对策。

关键词：地方政府债务；债务审计；绩效审计;层次分析法；审计质量控制

一、引言

近年来，全国各级政府为保障地方经济发展积极筹措资金，在改善民生及地方区域经济发展方面取得了显著成果。根据国家统计局的数据显示，2012年全国GDP总值为519.32万亿元，比上年增长了9.82%，固定资产总投资为364.84万亿元，比上年增长17.01%[1]。然而在形势大好的同时也暴露了一些潜在的问题。截至2012年末，全国地方政府融资平台贷款余额9.7万亿，同比增长6.2%；2013年审计署第32号公告也显示，我国地方政府负有偿还责任的债务108 859.17亿元，比前年增长62.21%，达到一个新的历史高位,地方政府债务规模明显出现了急剧膨胀的局面[2]。

地方政府债务是国家财政收入的重要组成部分，在稳固政权基础、公平财政分配、维护财经秩序等方面具有十分重要的意义[3]。开展地方政府审计可以有效地监督财政资金的运作效率，制约地方政府行政权力，促进地方政府债务管理机制的完善。为了摸清近年来地方政府债务出现的问题，国务院办公厅下发了《关于做好地方政府性债务审计工作的通知》(国办发〔2011〕6号)，决定由审计署统一组织全国各级审计机关对全国地方政府性债务情况进行一次全面审计。可见地方政府债务审计将成为我国一段时期内政府审计的重心。地方政府债务具有涉及面广、层次多、过程持久、组织结构复杂等特点，因此，开展地方政府债务审计工作质量的好坏直接反映了地方政府债务的真实性、准确性。要想进一步评价地方政府债务资金活动和社会影响的经济性、效率性和效果性，就需要进行地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系的研究。但是从我国审计准则的实施和政府项目绩效审计质量控制的实践看，我国绩效审计质量控制在审计计划、审计实施方案、审计证据、审计记录、审计报告、审计整改等方面提供了一定规范化的标准,但并没有建立起一套适用的评价模型和综合分析法，使得理论和实务操作层面还存在一系列难题。因此，健全地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系，以提高地方政府债务审计工作整体质量水平显得紧迫而重要。

二、地方政府债务绩效审计质量控制的特征及方法选择

地方政府债务绩效审计质量控制涵盖了政府、行业协会、审计组、审计复核部门、决策机构在内的相关机构和人员等多层控制体系，层次间通过审前准备、审计实施、审计报告、审计效益管理过程相互关联，且多为定量与定性分析。多层级、全过程的特征，不同程度地影响和制约着地方政府债务绩效审计质量和审计结论的评价。审计评价方法是具体构建审计结论的出发点，它对审计理论框架要素的建立和过程发展及审计结论的构建都有着非常重要的作用。因此，选择适合地方政府的债务绩效审计质量控制评价方法需要结合项目特征和评价方法的优势，以便实现审计目标的效果。

常用的审计评价方法主要有层次分析法、时间序列分析法、数据包络分析法等。时间序列分析法是按时间顺序排列的一组数字序列进行分析，并应用数理统计方法加以处理，进行引申外推，以预测未来事物发展过程和规律性的方法，一般只适用于分析对象的短期预测，但准确性差[4]。数据包络分析法是通过保持决策单元的输入或者输出不变，借助数学规划和统计数据确定相对有效的生产前沿，将各个决策单元投影到数据包络分析的生产前沿上，并通过比较决策单元偏离前沿面的程度来评价它们的相对有效性。它在多投入与多产出投资项目的有效性评价方面具有绝对优势。层次分析法(Analytic Hierarchy Process，简称AHP)是一种处理具有复杂因素在内的经济、管理和技术问题的方法[5]。该方法由美国匹兹堡大学教授萨蒂(T.L .Saaty)最早提出。它是将复杂问题分解为多个组成因素，并将这些因素按支配关系进一步分解，按目标层、准则层、指标层排列起来，形成一个多目标、多层次的模型，在此基础上进行定性和定量分析的多准则决策方法[6]。该方法的应用前提是：各层的要素必须是已知的，并且条理结构清晰，能够按层次区分排列；同一层次各要素之间的关系是平等的，而且各要素之间相互独立，不存在显著的相关性；最底层的指标可以被量化，并能够通过一定的方法检验；需要明确各层次间要素的影响关系。

根据地方政府债务绩效审计质量控制的特征可知，地方政府债务不仅涉及层级较多，且层次间关联性强，审计过程有明显的类别划分且要素多为定性分析。因此，考虑方法的适用性和推广性，选择层次分析法能更好地降低主观干扰，建立相对稳定的模型，比较适合对地方政府债务进行绩效审计质量控制评价。

三、基于层次分析法构建地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系

(一)构建层次结构模型

对于层次分析法来说，是否能构建好的层次结构模型的重要性相当于是否能够完成好评价任务，该步骤既是第一步，也是最关键的一步。单一指标只能对事物某一现象做出说明，很难全面反映出复杂事物的特征，为了综合地映射出研究项目的经济和社会现象，需要建立有一定联系的一系列指标层，解释和说明研究项目的主要特征。对于地方政府债务绩效审计质量控制来说，就是将评价内容具体化，使用概括性高的关键指标评价被审内容，并将各层指标通过综合权衡，科学分析后层层分解为指标的过程，从而构建层次结构模型，如图1所示。

图1　层次结构模型

(二)根据层次结构模型设定判断矩阵

在建立阶梯层次结构模型以后,上下层元素间的隶属关系就被确定了。这时就需要通过适当的方法导出它们的权重,AHP利用多位专家给出判断矩阵的方法导出权重。如记上一层次元素C所能支配的下一层次元素为U1,U2,…,Un。针对准则层C元素,专家通过比较两个元素Ui和Uj哪一个更重要,重要程度如何,并按表1定义的比例标度对重要性程度赋值,形成判断矩阵A=(aij)n×n,其中aij就是元素Ui和Uj相对于C层元素的重要性比例标度[7]。

如果判断矩阵A具有如下性质：(1)aij>0；(2)aij>1/ aij；(3)aij=1，则称A互反判断矩阵，并认为其具有完全一致性。

表1　判断矩阵1-9比例标度表

(三)一致性检验

(四)综合绩效评价分值的确定

首先，通过专家对地方政府债务绩效审计质量控制指标体系二层指标的元素进行打分，对应一个一层指标的若干个二层指标的分值乘以它们各自的权重值，就可以得到相应的一层指标分值，如C1×C1权重+C2×C2权重就可以得到B1分值，再将其他B2，B3，…，Bn的分值相加就可以得到一层指标的总分值。同理也可以求出分指标层和总指标层的综合得分。一般而言，分值越高，被审核审计机关审计质量水平和国家建设项目审计质量水平就越高，审计机关可以根据自己的得分绝对值做出审计质量水平的综合判断。

四、实证研究

(一)数据来源与层次结构模型

为了更加真实有效地将本文所构建的地方政府债务绩效审计质量控制评价指标体系应用于项目实践，选定了比较典型和完善的2011年西部某省开展地方政府债务审计作为研究对象，数据的取得主要来自于该省2011年的审计公告和相关部门的调研数据。其层次结构模型见图1。

(二)指标权重的判断、检验及计算

为了确定西部某省地方政府债务绩效审计质量控制评价指标权重，首先，选择6名经验丰富的专家，经过两次会议讨论，得到各因素相对重要性的评价，并按照1-9标度法(见表1)进行对比赋值。其次，构造出判断矩阵，然后对判断矩阵进行一致性检验。如果CI值大于0.1，需要重新设定两个指标之间的对比值。经过检验后，CI值均小于0.1，说明专家组成员设定的指标组成矩阵具有相对一致性，各指标权重值有效。最后，计算得出的评价指标权重值的结果如表2所示。

(三)评价指标值的确定及综合绩效评价分值的计算

每年我国各上级审计机关对下级审计机关的审计考核或者是国家审计机关对国家建设项目的审计考核一般都采用量化评分法。这种方法以项目绩效审计质量绝对值评价为基础。如我国对绩效审计质量控制的评分标准划分为5个等级，分别为优秀、良好、中等、及格、不及格。审计评分>90的评价类型为优秀，说明项目各质量水平已全面实现或超过；>80评价类型为良好，说明项目各质量水平大部分目标已经实现；>70评价类型为中等，说明项目各质量水平实现了原定的部分目标；>60评价类型为及格，说明项目各质量水平实现的目标非常有限；<60评价类型为不及格，说明项目各质量水平目标无法实现或存在严重审计问题。评价分值如表2所示。

(四)评价结果

西部某省2011年地方政府债务绩效审计质量的综合评价得分为83.64分，对应等级为良好。表明该省2011年地方政府债务绩效审计质量水平大部分目标已经实现，但离达到优秀还有一定的差距。在审计过程、审计报告、绩效审计等方面存在不同程度的问题，其中审计职权制度、审计结果影响力的缺失以及审计报告等问题比较严重，需要详细分析其成因并找出相应对策才能很好地提升地方政府债务审计的整体质量控制水平。通过表2各指标层得分情况具体分析西部某省2011年地方政府债务绩效审计质量控制过程中存在的问题，主要有以下几点。

1.审前准备阶段指标权重最轻，但得分最高91.79分，均高于其他三个准则层指标得分，其对应的两个一级指标得分均在90分以上。因此，在一定程度上该省地方政府债务审计工作在审前调查、审计方案这两项工作都比较规范，有很好的执行人员和执行效果。

2.审计实施阶段指标得分为79.6分，对应等级为中等，说明只实现了原定的部分目标，其分指标审计职权制度指标得分仅为75分。这是造成实施阶段指标得分低的主要原因。这一得分同时在一定程度上反映审计署和上级审计机构对下级地方政府债务审计业务监督和检查力度不够，应大力加强。而审计过程指标得分为82.85分，审计等级应为良好，说明审计过程还存在一些问题和一定的提升空间。

3.审后报告阶段指标得分为82.93分，等级为良好，但进一步分析其审计档案的得分仅为77.5分，即审计人员在编制审计档案的过程中存在一定的不规范问题。

4.绩效审计阶段指标得分为85.5分，等级为良好，说明此阶段大部分目标已经实现。其对应的管理绩效和经济效益一级指标得分等级均为优秀，因而该省地方政府债务审计在准则的制定、审计人员工作质量考核和管理被审计单位责任情况等方面都有很好的执行力度和效果。但是审计结果的社会效益这一项指标得分仅为77.43分，发现造成该指标分数低的原因是审计报告公开后的影响力和群众满意度较低，即该省地方政府债务的应用没有较好地发挥在地方经济和社会发展等方面。

五、研究结论

在对地方政府债务绩效审计质量控制特征论述的基础上，通过对比相关审计评价方法，提出了将层级分析应用于地方政府债务审计的比较优势，基于层次分析法的数理分析构建西部某省地方政府债务绩效审计评价指标体系，并进行了探讨和验证。结果表明：该方法将复杂的数据和审计目标进行了有效的结合，将评价目标具体化，通过层层分解，将目标逐渐化解为一个个较为容易实现的指标；融合了专家组人员的经验，为指标权重的赋值提出了合理的经验和科学性，进而对权重的一致性检验保证了主观判断和有效性。因此，层次分析法在构建地方政府债务绩效审计质量控制评价体系方面存在着定性与定量的主观与客观结合、分析理论与实践结合等优势。

为了提高地方政府债务绩效审计质量控制的综合效果，改善实证评价结果中存在的问题，提出以下建议：第一，建立人员控制体系，形成从上到下的层层相扣环节，力求最小限度地利用资源，最大程度地完成地方政府债务绩效审计质量控制工作[9]。第二，完善审计法律法规，加强审计监督，从法律上为提高地方政府绩效审计质量控制保驾护航[10]。第三，建立审计公告制度，使审计机关接受社会监督，进而提高审计质量。

参考文献

[1]中华人民共和国国家统计局.中国统计年鉴[M].北京:中国统计出版社，2012:281-285.

[2]中华人民共和国国家审计署.2013年第32号公告(1-2):全国政府性债务审计结果[EB/OL].[2013-12-30].http://www.audit.gov.cn/n 1992.html.

[3]张文君.地方债务扩张之谜：内因还是外因[J].西安财经学院学报，2012(6)：5-9.

[4]郑石桥.绩效审计方法[M].第一版.大连:东北财经大学出版社，2012:166-167.

[5]SAATY T.The analytic hierarchy process[M].Newyork:McGraw-Hilllnc,1980:54-57.

[6]徐建华.现代地理学中的数学方法[M].2版.北京:高等教育出版社，2004:88-89.

[7]朱建军.层次分析法的若干问题研究及应用[D].沈阳:东北大学,2005:33-34.

[8]许树柏.层次分析法原理[M].天津:天津大学出版社,1986:200-203.

[9]何力军.政府审计质量外部监督体系的构建[J].审计月刊,2007(10):10-11.

[10]徐向真.我国政府审计制度建设研究[J].西安财经学院学报，2013(4)：41-44.

(责任编辑：高士荣)

收稿日期：2014-08-10

基金项目：2013-2014年度审计署审计科研协作课题“大型审计项目过程管理、质量控制与绩效研究”(2013005)

作者简介：赵爱玲(1966-)，女，甘肃清水人，西北师范大学商学院教授，硕士生导师，研究方向为财务、会计学;李顺凤(1987-)，女，陕西西安人，西北师范大学商学院硕士研究生，研究方向为财务理论与方法。

中图分类号：F239.65

文献标识码：A

文章编号：1672-2817(2015)02-0034-05

Evaluation Index System Research for the Audit Quality Control
of Local Government Debt Performance

ZHAOAi-ling，LIShun-feng

(School of Business，Northwest Normal University，Lanzhou 730070， China)

Abstract:Carring out performance audit quality control for the local government debt is an effective way to prevent local government debt risk, safeguard national financial security, stability and social development.Because our country has not set up the debt of local government performance evaluation standard of audit quality control,which make it very difficult to evaluate the efficiency and effect scientificouly and effectively. For local government debt audit is broad and level, process more durable and more quantitative and qualitative analysis,using analytic hierarchy process it constructs the evaluation index system of audit quality control for the debt of local government performance,taking local government debt audit as an example, puts forward some countermeasures to improve the debt of local government performance audit quality control.

Keywords:local government debt;debt audit; analytic hierarchy process; performance audit; control of audit quality