个税改革的整体思路与政策建议

周铁军

摘 要：个税改革是我国下一步税制改革的关键，本文从个税改革的历史背景以及个税改革的现实性进行论述，以综合税制与分类税制相结合的原则，通过个人所得税的国际比较，认为中国个人所得税的改革需要从简化税目，简化税率，完善抵扣的角度入手，通过这样的改革使得纳税人在这样的税制体制中，感受到公平正义，从而提高个体的纳税遵从。

关键词：个税；改革；简化；抵扣

一、个人所得税改革的背景

十八届三中全会全面启动了新一轮的财税体制改革，个人所得税在2011年进行了一次修改，但是这次修改也只是将免征额由之前的2000变为3500，改变了部分累进税率，但依然没有从根本上对个人所得税进行大幅度的修改，个人所得税依然没有摆脱工资的尴尬境况。

二、现行个税制度的分析与批判

自2011年个人所得税法修订以来，个人所得税制在中修修补补延续到现在，但是随着整个国家经济形势的重大变化，2011年修订以来的个人所得税制度越来越与社会经济发展不适应。既不能体现公平，也无法促进效率，更无法通过个人所得税制的改革来实现国家治理的目标。

首先，经济新常态之下，个人所得税实际税负会被扭曲。经济新常态之下，为刺激经济宽松的流动性会成为一种经常性刺激措施，具体到社会层面会出现意味着可能有比较频繁的通货膨胀，比如，某人工资为3499，现不需要缴纳工资薪金的个人所得税，工资涨到3674元，增长5%，此时需要缴纳个人所得税，但是如果此时通货膨胀率为10%的话，则这个人的实际收入是3394元，不及免征额3500却需要缴纳工资薪金的个税。

第二，经济新常态之下，企业的融资方式在未来发生着巨大的变化，多层次的融资方式构架中无论是债券交易还是股权交易都会成为企业常见的选择，个人投资人或者债权会得到股息或者是利息，这两种方式都会将个人的所得税率锁定在20%，这意味着投资人或债权人的收益再高也不能对其按照高税率征税。

第三，我国现行个人所得税制的诸多规范不是通过个人所得税税法来体现的，而是辅以大量的公告，国税函等形式，这些规范性文件散件于各处，纳税人人了解起来非常麻烦，从方便纳税人的角度需要将个人所得税法各种规定吸纳到个人所得税税法当中，纳税人了解和使用起来一目了然。

第四，中国个人所得税制度总体上是收入决定税基类税种，换句话说，个人所得税中能够差额征税以及允许成本扣除的范围是比较有限的。最重要的工资收入或者劳务收入除了按比例可以扣除的免征额以外，其他支出几乎都不让扣除，这就使税收实践有时会缺乏以人为本的关怀。比如某人以劳务收入为主要收入来源，2015年收入5万。当年生病花销3万，基本生活支出3万等等，这些都不能完全扣除。

三、外国个人所得税制度

从借鉴完善中国税制的角度来看，世界各国的个人所得税制度，虽各有特色，但是依然有许多共性。各国在解决公平与效率问题时，有三种方式可以选择，一是综合税制方式，这是基于个人收入总量的征收方式，综合税制与累进税率相联系，意味着纳税人收入越高对应的税率越高，税负也越重，在這种思路之下，税制的公平原则得到较好的实现。还有就是分类税制，比如说对资本利得的征收，有些国家对资本利得按固定税率征收，并且税率与所得无关联，纳税人按固定比例征收税负相对按累进制度征收就要减轻许多，这可以满足税制的效率需求。

从各国个人所得税差异的角度来分析，扣除项目就显得各具特色。虽然各国的扣除扣除项目大体都分为三类，一类是生计类扣除，一类是费用类扣除，还有一类是特别扣除项目。美国的生计类扣除可以由纳税人的申报身份确定，比如美国的申报的身份可以分为已婚单独申报丧偶、户主、已婚联合申报等。据澳大利亚税务局网站及英国税务海关总署网站等信息2014年度，澳大利亚个人所得税的生计扣除之前的6 000澳元调整为18 200澳元，英国的标准是每人每年10 000英镑，韩国为每人每年150万韩元。2015年美国个人免税额调整到4000美元，作为生计扣除一定是一个动态的金额，原因是随着社会物价水平的提高，纳税人的名义收入在提高，与此对应的名义免税额也应该有所提高。这样也可以防止纳税人实际收入水平下降。动态生计扣除调节机制是许多发达国家税制成熟的重要特征。

费用类扣除与纳税人整体需求无密切关联，但是与纳税人收入取得相关。在英国土地和建筑物的收入与相对应的租金、保险费、维修费、服务费等具有配比关系，所以这部分租金、保险和维修费用等可以扣除。自由职业所得所支付的个人养老保险等也属于费用扣除之列。澳大利亚个人所得税中也有费用扣除的规定包括与工作直接有关的车辆及差旅费，两个不同工作地点之间往返的费用以及因工作需要而发生的家庭办公支出，包括购置计算机、电话及其他支出都可以扣除。

特别扣除是指生计扣除以及费用类扣除之外的部分，主要由纳税人的家庭关系及个性化必须所形成的扣除。以澳大利亚配偶为60岁以上低收入或无收入澳大利亚的居民为例，15万澳元以下的应纳税所得额在其配偶9974澳元时，可以申请配偶扣除。据韩国国税厅网站资料，20岁以下的子女在韩国每年有150万韩元生计扣除。如果纳税人抚育有6岁以下子女的还可以额外扣除100万韩元的生计扣除，养育子女越多，生计扣除越多。

四、个税改革的整体思路

首先，要解决个税领域的正税清费的问题，在个税领域同其他中国的税种一样，现阶段除了有大量的税收规定以外，还有许多不在税之列的费。比如过桥过路费等，这些同样是纳税人的支出，但是不被税所统计，往后要以税取代非规范的费的问题。现行的社保费就需要与未来的社保税相统一。

其次，要解决不同税种之间的交叉问题，比如流转税依据货物流转环节而产生，财产税依据持有财产的阶段而产生，比如赠与他人房产，被赠与人既有所得税的关系，还有房屋持有阶段的财产税的关系，如果这种税的比重不协调，意味着纳税人的实际负担在加重。

第三，坚持综合税制与分类税制相结合的原则，属于劳动性支出的可以将其归属于综合税制部分，按累计原则进行纳税，可以尽可能缩小劳动力之间劳动差异带来的不平衡。

第四，坚持个人收入与扣除类一致的原则，即丰富个税的抵扣，不仅包括生计抵扣，还应包括费用抵扣以及特别扣除类抵扣。只有这样才能做到个税的个性的公平，也可以促进纳税人税收遵从的提高。

五、个人所得税改革政策建议

第一，简化税目。简化税制不仅仅是整个税制改革的要求，也是个人所得税改革的具体要求，因为在现行十一大类的划分之下，存在着将不同收入划归不同税目的问题，而这些划分可能引起税企争议。将个税按劳务及财产与偶然所得类进行大类划分，可以充分体现综合税制的特点，全面涵盖税企争议。

第二，简化税率。目前的个人所得税的税率包括比例类也包括累计类，比如20%的比例类和工资薪金的7级超额累计等。尤其是7级超额累计部分，个人有足够的纳税筹划方法将其转化为低税率处理，所以个人很少能够满足7级累进要求。所以还不如对其进行税率上的调整。

第三，完善扣除。完善个人所得税扣除项是以人为本的体现，更是合理税负以及公平税负的要求。目前我们的个人所得税政策只有生计扣除和费用扣除，几乎没有涉及特别扣除（个人捐赠涉及），所以这极大影响了纳税人的税收遵从。生计扣除要结合区域差距来设计，还要结合收入水平来设计，费用扣除要尽可能详细。特别扣除要结合纳税人的教育，抚养，赡养，医疗等方面来设计扣除制度。最终让纳税人个体感受到公平和正义所在。（作者单位：四川行政学院经济学教研部）