利润表相关问题研究

（西南大学经济管理学院 重庆 400715）

随着经济全球化进程的加快，我国会计准则也在与国际会计准则不断地趋同，报表列报在一定程度上借鉴了国际会计准则的做法，但还存在很多问题，不能够很好地满足信息使用者的需求。而且利润指标在《证券法》中有关上市公司增发股票和债券等相关业务中扮演着重要的角色，充分披露利润表的相关信息就显得非常重要了。本文在现行会计准则规定的基础上，分析现行利润表存在的问题并提出改进建议。

一、现行利润表存在的问题分析

（一）利润表的称谓有问题

利润表不仅反映了利润的相关信息，还反映了其他综合收益的信息，即反映的是综合收益。所以报表仍称为“利润表”已不合时宜，不能够正确地向报表使用者反映该报表所包含的信息。

（二）损益类要素定义有待改进

财政部在2014年7月23日发布的修订后的 《企业会计准则——基本准则》中规定：会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。根据准则的相关规定，利润表的要素只有收入、费用和利润，并没有将利得和损失作为会计要素，而且也没有“综合收益”这个要素。由此看来，现行的利润表要素定义并不能完全涵盖综合收益表所要列报的信息。

（三）现行三步利润计算存在不足

现行的利润表所列报的利润为三步，第一步为“营业利润”，第二步为“利润总额”，第三步为“净利润”。而在“营业利润”中不仅包含了经营活动的损益，还有投资活动的相关损益。将经营活动的损益与投资活动的损益均包括在营业利润之内，不能够满足报表使用者的需求。“营业利润”指标经常被报表使用者用来判断企业管理层的经营能力，进而做出投资决策。而企业对外投资是否带来收益以及带来多大的收益在很大程度上不是投资方企业管理层能够决定的，具有很大的不确定性，因此将经营活动与投资活动获得的收益一并列入“营业利润”中并不恰当。

（四）现行的利润表中一些具体项目排列位置不妥当

1.“投资收益”项目不应作为“营业利润”项目的构成内容之一。如前文所述，利润表不应将“投资收益”作为营业利润的构成内容之一列报。2008年10月IASB和FASB联合发布的《财务报表列报初步意见》（讨论稿）中指出，一个主体应当进一步分解业务活动有关的信息，将经营活动的信息与投资活动的信息分开列报。

2.“公允价值变动损益”项目不应作为“营业利润”项目的构成内容之一。现行的利润表将“公允价值变动损益”作为“营业利润”的构成内容之一进行列报，笔者认为这样做并不符合综合收益观。因为“公允价值变动损益”属非日常活动形成的已确认未实现的资产持有利得和损失，按照综合收益观，未实现的资产持有利得和损失应作为其他综合收益计入综合收益表，因此，“公允价值变动损益”属于其他综合收益，而不应该属于营业利润。但是目前我国的做法是将以公允价值计量的金融资产的公允价值变动分别计入当期损益和其他综合收益，而“公允价值变动损益”就是属于计入当期损益的公允价值变动。由此可见，“公允价值变动损益”应当计入其他综合收益，等到实现时方可转入当期损益。

3.“资产减值损失”项目不应作为“营业利润”项目的构成内容之一。现行《企业会计准则》规定利润表中“资产减值损失”项目作为“营业利润”项目的构成内容之一进行列报的做法也欠妥。与“公允价值变动损益”类似，“资产减值损失”也是已确认但当期未实现的损益，不应作为营业利润的构成内容之一，即不应将其计入“营业利润”中。

（五）一些项目列报得太笼统

财务报表列报准则规定，重要的项目应该在相关报表中单独列报。重要性应当根据企业所处的具体环境，从项目的性质和金额两方面予以判断。

近年来，随着市场经济的发展，产品供大于求，商品市场已经成为了买方市场，为了赢得更多的顾客，各类商家花费大量的资金在广告费用上，有的企业广告费用已经占了销售费用的绝大部分。与此同时，为了在激烈的市场竞争中能够很好地生存下去并获利，企业越来越重视科技创新能力，尤其是高新技术企业，研究开发活动是企业必不可少的活动，并且每年都会在这些方面投入大量的资金。因此，不管是从性质方面还是金额方面，广告费用与研发费用都是具有重要性的，但在现行的报表中并没有将其单独列报。

二、对我国现行利润表的改进建议

（一）宜将该报表名称改为“综合收益表”

利润表所包括的内容已不仅仅是利润，而是综合收益，因此为了能够更全面、准确地反映出它所包含的信息，应将利润表改名为“综合收益表”。

（二）应增加相应的会计要素

改进后的综合收益表应该包括五个会计要素：收入、费用、利得、损失、综合收益。根据综合收益观，要素之间的关系为：利润=收入-费用+已实现利得-已实现损失；综合收益=收入-费用+利得-损失=利润+其他综合收益；其他综合收益=已确认未实现利得-已确认未实现损失。即利润不再是一个独立的会计要素，它是新的会计要素“综合收益”所包含的主要内容。此外，由于对收益表要素的改进，“营业外收入”与“营业外支出”也就应该相应地改为“已实现利得”与“已实现损失”。这样就可以全面、系统地反映综合收益表的信息。

（三）综合收益表的利润计算步骤应增加到四步

现行利润表的三步利润中的“营业利润”包含了经营活动与投资活动的收益，笔者建议改为四步利润计算。第一步为“经营活动利润”，第二步为“业务活动利润”，第三步为“总利润”，第四步为“净利润”。其中“业务活动”包括经营活动和投资活动。

（四）报表中一些项目排列位置的改进建议

1.“投资收益”是企业对外投资活动获得的收益，随着企业运用资金权力的日益增大，资本市场的逐步完善，投资活动中获取收益或承担亏损已经成为企业利润总额的重要组成部分，并且其比重呈越来越大的趋势。有必要将企业对外投资活动产生的损益突出。故应将“投资收益”从“营业利润”中剔出，将其列入新增的“业务利润”中。

2.在现行的利润表中，“其他综合收益”下的“以后将重分类进损益的其他综合收益”中的第2条“可供出售金融资产公允价值变动损益”、第3条“持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益”应该合并列为第2条“金融资产公允价值变动损益”。将所有的以公允价值计量的金融资产的公允价值变动都计入其中，不再分别列报。

3.与“金融资产公允价值变动损益”类似，“资产减值损失”也是已确认未实现的损益，基于综合收益观，应将其计入“其他综合收益”。将其列为“以后将重分类进损益的其他综合收益”下的第3条“资产减值损失”。而且将“资产减值损失”从利润中剔除，转而计入“其他综合收益”，也减少了纳税调整的内容，从而减轻企业财会人员从事所得税会计的工作量。

（五）广告费用与研发费用应单独列报

有些企业的财务报表附注中有广告费用与研发费用支出的相关披露，但是在现实生活中，很多的报表使用者并不会去认真地阅读财务报表附注，而只关心正表。所以将这两项费用在财务报表中单独列报能够帮助报表使用者获得更多有用的信息。

三、新“综合收益表”的格式

新的“综合收益表”的格式及其所列报的项目内容如下表所示。

四、结束语

本文在分析现行利润表存在问题的基础上，对利润表的改进进行探索，设计出一张全新的综合收益表模式，该综合收益表体现了对损益类会计要素的改进，除保留“收入”和“费用”要素外，增加“利得”和“损失”要素和“综合收益”要素；将现行的三步利润计算改进为四步利润计算，并调整或修改了一些报表项目的列报位置、称谓及其内容。改变了现行利润表结构层次及内容后的新的综合收益表能够全面、公允地报告和披露企业真实的业绩水平和获利能力，从而有利于信息使用者对综合收益表信息的理解和运用，且使改进后的报表更加符合综合收益观。

综合收益表