建立与完善医院成本核算体系

贾军华

医院成本控制是在保证与提升医疗质量的前提下，利用各种管理方法和措施，按预定的成本限额、成本计划、成本费用开支标准，对成本形成过程中的一切耗费进行控制、计算、调节、监督、分析，及时揭示实际成本与成本限额、成本计划、成本费用开支标准的偏差，了解成本升降原因，采用有效的措施，纠正、限制不必要的成本费用支出差异，控制不必要成本费用支出的管理行为。如果要做好成本控制就必须建立严格的成本核算体系，科学合理的成本核算体系是成本控制的中心。

医院成本核算特征

医院是具有一定福利性质的社会公益事业单位，财务管理目标是不以营利为目的，医疗服务作为一种准公共产品在服务价格上实行国家指导价。目前，医院的收入主要包括财政补助收入、医疗收入、药品收入和其他收入四类。与此相对应，医院支出也分为四类，分别为财政补助支出、医疗支出、药品支出、其他支出。从而形成了医疗服务经营过程的资金周转（医疗收支结余），药品销售过程的资金周转（药品收支结余）及其他收支结余。这样就使得医院的成本核算中，既有商业企业和工业企业的成本核算（如药品和制剂成本的核算），又有本身作为一种准公共产品的医疗成本核算。因此医院成本核算具有对象的多样性，方法的复杂性以及成本分摊和控制的特殊性与内生性。

成本核算对象的多样性及方法的复杂性。医院成本核算对象是指成本归属的对象，是归集各项费用和计算成本的依据。医院是一个复杂的系统，它是由多个不同学科的子系统及其与之密切相关的各种保障系统及其子系统所构成。如一个综合性医院一般有数十个不同的学科和相关的保障支撑单位，每一学科或保障单位都因专业不同而使成本的内容和表现方式不同，即使在同一学科，亦可因对同一疾病的诊断和治疗方式不同，而使医疗服务的成本构成有所不同。因此，医疗服务成本在医院这个复杂的系统中表现为多样性，医院成本的多层性和多样性，造成了医院成本分摊的复杂和繁琐。如管理成本从最高级的院级分摊至某一病种，某一项目就大大增加了难度。由于医疗成本核算对象的复杂性，以及医院成本核算的特殊性，也就决定了医院成本分摊不可能简单化，而是要按成本对象的收益程度，进行逐步逐级分摊。分摊方法是否科学合理，直接影响着成本核算的质量。

医院成本分摊的特殊性。医学技术服务不同于企业和商品生产，医疗服务具有不确定性，每一项医学技术和服务的提供都会因患者对医疗服务的需求时间、方式选择、应用程度不同，而使医疗服务的成本有所不同即使是同一疾病，对不同病人来说，因其诊治方式、病情程度不同也可使医疗成本发生变化。随着医学科学技术的发展和新方法、新技术、新材料不断应用以及仪器设备不断更新，以医学技术服务为主的医疗服务在发生着日新月异的变化。而与之相对应的医疗成本日益呈现出变化快、幅度大的特点。每一项新技术的临床应用或方式方法的改变，都可以改变成本的构成，或使效率提高而大幅度降低成本，或因投人高而使成本大大增加。此外，医院规模大小、管理人员多少、后勤服务社会化程度的高低直接影响医院管理费用在全部支出中的比重和管理成本。由此可见，医院成本不象企业成本那样相对“固定”，具体到某个病种的成本高低随机性会更大，制订医疗服务和考核的标准成本会更加困难。针对医院不同的筹资方式和不同的资金组合所形成的不同的资本结构，在医院成本与费用分摊上应充分考虑医院之间的差异，采用适当方法进行…。

医院成本控制的内生性。成本控制是发挥人的积极性，通过必要的手段控制费用和节约成本的一种成本管理方法。就医疗成本而言，其成本高低主要取决医疗方案、医疗救助措施和医疗技术。随着医疗卫生体制改革和商业医疗保险、社会医疗保险的普遍实行，医疗付费方式也发生了根本改变，医疗成本控制的必要性和效益性更加突出地显现出来。例如医疗保险推出的“单纯性阑尾炎～单病种付费”方式，就是为了预防和禁止单纯为创收而采取扩大检验、检查范围等过度医疗服务行为。医院只有控制医疗成本，才能确保或增加医院收益。因此，医院充分调动医务人员控制医院成本（特别是医疗成本）的积极性，将对降低医院成本及社会的医疗成本产生显著的效果。

医院成本核算体系的建立与完善措施

建立健全成本核算组织。医院成本核算是医院经济管理的重要内容，它涉及医院各部门、各科室和每个职工的切身利益，为保证成本核算工作的顺利进行，医院从上到下要建立一个有序的成本核算组织。以经济核算部门为成本核算中心，科室、班组配备兼职核算员，形成一个从上到下，从领导到职工，从行政后勤到临床医技部门，全院全员，互相配合的成本核算系统。完善各种原始记录，健全各科、班组的计量、验收、领发、盘存制度。医院在医疗活动中，要使原始记录正确，就必须有完善的计量验收、领发等制度。医院内部各种材料物资的收、发、领、退都要认真计量，并认真填写材料物质流转凭证，严格办理好各种收发领退手续。对消耗量大的水电气，应由专职人员经常检修计量器具，保证计量结果的准确无误。

制定合理的内部结算价格。医疗服务是一项复杂的社会劳动，为了完成某项医疗服务，有时需要多个部门的配合与协助，为了明确医院内部各科室、班组的经济责任，医院应对物资在各科室、班组之间的流动，以及相互提供的劳务采取内部结算的形式进行成本核算和管理，按照谁受益谁承担费用的原则，医院成本核算在归集与分配费用时，应按照各部门、科室、班组受益程度进行。属于单一部门支出的费用，直接归集到这个部门，属于几个部门共同承担的费用，根据实际情况按受益程度进行分配，谁多受益，谁多承担费用，做到分配合理，分摊公平。

解决好医疗服务质量、技术与成本的关系。医院进行成本核算是为了更好地利用现有人、才、物资源，促进医院技术的进步和医学科学的发展，更好地为人民的健康服务。医院不能为了节约成本忽视医疗服务质量和医疗技术水平，也不能以提高医疗服务质量和技术水平为借口，忽视成本核算。

科学确定成本责任中心。由于医院工作的特殊性和复杂性，科学合理的设置成本责任中心显得极其重要。成本责任中心设置合理，成本的分摊、归集将顺利进行，成本核算会真实反映责任中心的成本控制结果；成本责任中心设置不科学，不但会给成本核算工作带来一系列问题，也会影响成本核算的准确性和真实性，使成本核算结果失去评价价值。医院应以追求社会效益为最高准则，以追求最佳的经济效益为保障，医院进行成本核算是社会效益与经济效益最大化的唯一途径。在实施成本核算过程中，既要防止单纯追求经济效益而不顾社会效益的行为，也要防止为追求社会效益而不讲经济效益的行为，只有二者有机结合，才能保证医院健康有序的发展。

（作者单位：黑龙江省中医药科学院）