离散型机械制造企业在ERP环境下的成本管理浅议

张凯

在旧的成本核算模式下，企业的成本核算仅仅是对发生的业务进行事后的记录和分摊，没有建立起一套目标成本考核机制，存在材料投入不清、外协结算混乱，ERP生产在制和财务账面不符的局面难以改变，企业内部浪费严重的现象。不能从源头上进行成本的控制，无法对成本进行合理分析，很难达到降低成本的目标。

针对离散型机械制造企业现有成本管理现状，引入ERP管理思想，改变传统的核算体系和核算方法，探索并推行适合企业管理特点的先进的成本核算模式，达到ERP环境下业务系统和成本核算控制系统的有机协调，实现企业成本核算和控制的实时、有序、合理，能够为企业决策提供真实的依据。

企业成本核算的模式发生了改变，使成本核算变得更加科学、合理，易于考核和分析，变原来事后核算型成本核算模式为事前计划、事中控制、事后分析的先进的模式，提高了企业的管理水平和决策的科学性。

在离散型机械制造企业，ERP的核心和灵魂是“P”，即“计划体系”。离散型机械制造企业的ERP系统没有计划体系，如同失去灵魂和精髓。ERP在离散机械行业重点解决生产计划的合理安排，通过科学合理的生产计划体系，提高企业资源的利用率，提升企业的效益。

一、离散机械行业ERP环境下生产制造和成本核算的关系

在生产制造过程中伴随着物流的转移，资金流发生变化，由于ERP生产管理控制了整个生产过程的材料投入、零件加工、结合组装一直到产品装配完工，对每一步骤的物流的转移都及时反映在共享的信息系统中，为成本核算提供了坚实的数据依据和平台。反过来针对成本核算的具体需求，对ERP生产计划体系提出了更高的要求和控制，从而促进了生产管理系统的进一步完善和合理，对生产过程基础数据、业务流程优化和调整等方面提出集成的要求和思路。达到ERP环节下的财务核算和财务环境下ERP系统的有效统一和集成融合，达到系统的集成、共享、相互制约、相互促进。

二、传统成本核算体系与ERP系统间的差异

传统成本核算体系在设立成本核算对象，成本考核对象，成本控制目标上与ERP系统中的相关理念有很大区别。因此，在许多企业实施ERP的过程中，成本管理的实施并没有帮助企业在成本管理、成本控制上发挥积极作用。分析它们之间的差异，可以为更好的发挥ERP环境下的成本管理的作用提供手段和方法。

核算主体是成本系统应用的基础，是系统应用中关键的因素之一。传统成本管理体系通常对应会计主体，企业无法选择其他更适应于业务原型的成本主体设置方案。ERP系统可以支持复杂的多组织体系并支持财务、业务独立的组织架构。

传统成本核算体系是结果型核算体系。传统成本核算根据手工核算原理设置结果型会计科目，仅记录业务结果。而ERP强调财务与业务的实时一致性，记录业务价值流全过程，利于实时监控、溯源查询，科目设置属于过程型。与业务集成的ERP系统需要设置一些过渡科目，用于记录价值流过程中财务核算暂不体现的业务动作。这些保证实时相符的调整科目是确保企业管理决策层更实时、更真实、更透明地了解企业运营信息的基础，同时也是实现财务业务一体化的前提。

在管理会计层面，以成本管理为核心的管理会计，在手工核算的系统或非集成应用的财务系统中无法实现企业领导决策层关注的内部管理及内部控制。ERP融入了管理会计中的成本中心会计、产品成本会计、利润中心会计、获利分析会计、集团控制会计等，并通过业务信息资源构建包含管理驾驶舱、绩效管理、业务计划、预测模拟等内容的企业战略管理平台。

依据国家会计法则，财务成本核算中涉及的每一笔业务凭证都要求有原始单据，在传统核算模式下，成本会计需要将手工的业务单据收集起来入帐，而ERP系统中，改变传统手工票据的模式，将计划和控制体系下发生的业务以数据的形式体现，不需要收集手工票据，如何保调整核算业务应用理念，信任并使用集成、共享、准确、实时的ERP业务数据是ERP成本管理实现的关键。

在ERP环境中，成本信息的使用者需要在任何时间、任何地点都能方便快捷地获取成本信息，以支持经营决策，同时，基于现代信息技术的ERP，可是一笔交易在瞬间完成，并将已发生交易或事项实时地反映在成本信息上，信息使用者可以从网上随时获取最新的成本报告，而不必等到某个会计期间的结束，从而极大地提高了成本信息的实时性。

三、ERP环境下企业实现成本管理核算与控制的关键

在遵循国家规定的会计制度基础上，利用EPR的理念与管理基础实现二者的有机结合。

保证数据的完整性、准确性、及时性是实现ERP环境下企业实现成本核算与控制的前提。ERP环境下企业实现成本管理核算与控制对企业制造数据及现场运营数据的完整性、准确性、及时性提出了严格的要求。加强企业业务数据的规范，保证在制品资金在财务账面与ERP系统中保持一致，保证物流、信息流、资金流同步，将非系统因素造成的数据失真排除。

随着我国机械企业专业化分工的不断细化，在从传统以生产计划为核心的ERP管理理念到以财务为核心的ERP管理理念转变的过程中，企业的业务流程与业务处理机制会与成本管理发生许多矛盾，基于成本管控下的业务流程优化，建立既适应生产管理又满足成本管控的业务逻辑，是实现ERP下成本管理核算与控制的关键。

四、ERP环境下企业实现成本核算与控制的模式

针对以上差异和关键.通过具体项目实施过程中的经验和教训，提出从管理经营理念转变、企业管理制度准备、ERP软件流程完善，成本核算模式的改变、考核体系的建立、效果评价体系建立方面的综合运用，建立适合离散制造型企业ERP环境下成本管控的应用模型，见图。

随着ERP在企业的实施，将先进的管理理念和思维带入到企业的生产经营管理过程中，改变了传统的管理模式，使企业的管理方式和管理思维发生本质了变化，同时根据ERP先进管理思想的要求，企业需要建立一整套适合企业实际情况的管理制度和规定，以适应ERP管理的需求并保证ERP的顺利成功实施。

针对ERP生产管理系统，从精细成本核算核算、加强成本控制的需求出发，对生产管理系统提出更高的完善业务系统和流程的要求。

首先，建立工单价格体系和机制，要想实现成本核算细化到计控单元（工作地）和零件，实现成本核算在零件的逐步结转，需要对零件在生产过程中不同计控单元（工作地）建立价格体系和机制，只有在生产过程中为零件的流转建立价格体系和机制，才能保证新的成本核算模式的数据来源和基础，而在ERP生产管理系统中零件的流转载体是工单，在工单流转中，伴随着领料和工单的不断转交，在物流发生时即使准确的将价值流带到工单上，及时准确反应生产过程的增值流，成为成本核算在制品成本计算的数据依据，保证零件在加工过程中的成本平行结转。

其次，建立完整、准确的在制台帐体系。在工单价格体系运行的前提下，在ERP中需要将生产管理中以工单为载体的生产数据进行提炼和集成，形成完整、准确的生产在制品台帐，包括数量和金额信息，作为财务成本核算的数据依据，根据生产在制台帐的信息和投入产出信息，作为成本核算的原始凭证和明细账。

在改善企业业务环节的同时，我们也要对成本管控方式做出优化。

在价格体系，ERP环境下的成本核算与控制模型的价格体系包括实际价格体系与计划价格体系。计划价格体系完全建立在ERP的基础数据之上，由于采用标准成本的管理方式，企业进行成本管控的基础计划价格体系，在ERP运行的仝过程被严格的执行。计划价格体系是在ERP中的物料编码（ITEM）、产品明细表（BOM）、工艺过程（PROCESS）与成本中心信息的基础之上由ERP产生的价格信息，它为每个物料建立了材料成本、加工成本及外协成本，同时将价格制定到了每道加工工序。

对于成本核算体系，采用什么样的成本核算体系一直在争论之中。国内的企业大多倾向于采用实际成本法。我们的建议是无论是标准成本法还是实际成本法都是各有优劣，ERP软件对这两种体系都支持。但根据我们的实施经验，标准成本法由于成本数据稳定，核算简便、便于决策，可随时过账，同时产生差异也便于目标成本的控制。

系统模型将ERP中的每个加工零件作为成本核算的对象，计划控制单元作为成本考核主体。ERP系统中建立了零件级的在制品台帐，成本系统将ERP中的零件级的在制品台帐汇总形成财务总账。计划控制单元作为成本考核主体的引入，实现了ERP生产过程控制对象与成本管控对象的统一，方便了成本管理对生产过程各个环节的管理和控制。

在材料成本核算、在制品成本核算、产成品成本核算环节中，成本的标准成本采用逐步结转的成本计算方式，而各个核算环节产生的差异采用平行结算的计算方式进行处理。

因此，ERP中的成本管理重点在于标准成本的制定和各种成本差异的分析和考核，完全改传统成本管理以事后分析的方式。

首先，对业务系统进行流程的梳理和优化，调整不能适应新的成本核算模式的业务流程，使业务系统及时、准确的为财务核算系统提供真实、完整的数据。具体调整如下

（1）下料流程的优化将原来的领料制调整和核减制，对材料的投入进行严格的控制和管理，达到降低材料成本的目的。

（2）外协审核流程的建立和强化改变原来外协仅仅管理物流的业务模式，将外协业务的流程进行严格审批和控制，使外协变得公开、透明，同时为财务结算提供完整的数据基础。

（3）工单价格体系机制建立 在原来物流载体——工单的信息中增加价格信息，在物流发生转移时按照既定的价格体系将资金流带到工单上，作为财务成本核算的依据。同时由于建立了完整、科学的内部价格体现，细化了内部考核办法和制度，实行内部交接结算的考核模式，使企业各个部门从思想意识上重视成本控制，达到了成本控制的目的。

通过业务流程的优化和调整，以全新的成本核算模式为契机，在项目实施和推进过程中将全新的管理思路和管理理念灌输给企业各级领导者，通过对企业各级管理人员进行大量的业务流程和实际操作的培训，完善考核和管理制度体系，使全新的成本管理模式在企业得到顺利的推行和贯彻。

作者单位：中国船舶工业系统工程研究院