关于行政事业单位基建会计“并账”的思考

【摘要】行政事业单位新制度的实施，将促使行政事业单位的财务状况、事业发展成果、预算执行得到更为全面、客观、合理的反映，本文分析了新制度下基建“并账”存在的问题，并结合实务对基建“并账”下一步的发展进行了预测。

【关键词】行政事业单位 并账 分析 预测

为了推进行政事业单位会计的改革，财政部相继对行政事业单位会计制度进行修订，并在2013年分别通过《新旧事业单位会计制度有关衔接问题的处理规定》和《新旧行政单位会计制度有关衔接问题的处理规定》，行政事业单位应按照新制度的要求，按国家有关规定单独核算基本建设投资的同时，将基建账相关数据并入单位会计“大账”。原行政事业单位的基本建设投资按《国有建设单位会计制度》进行会计核算和财务报表编制，基本建设投资资产完全脱离于单位的“大账”，报务报告无法客观、准确、真实地反映本单位国有资产的实际价值，新修订的会计制度解决了“二本账”的问题，实现资产状况和会计信息的全面、真实报告。

一、基本建设投资“并账”的发展历程

《国有建设单位会计制度》在1995年出台的，按照“资产使用=资金出处”的原则设置会计科目，会计核算基础采用的是责权发生制，反映国有基本建设投资资产化的过程。随着会计准则国际化的进一步趋同，对于将基建会计纳入单位会计大账的呼声一直不断的，实务界也为“并账”进行很多探索，行业主管部门也为此作了很多的尝试。

2009年8月颁布的《高等学校会计制度（试行）》征求意见稿；2010年颁布的《医院会计制度》最大的特点就是将基本中建设会计纳入单位“大账”；2013年财政部发布《新旧行政（事业）单位会计制度有关衔接问题的处理规定》，要求按新制度将基本建设相关财务数据并入单位“大账”。

二、基建“并账”目前存在问题

（一）基建“并账”理解误区

由于《新旧行政（事业）单位会计制度有关衔接问题的处理规定》未具体规范详细的“并账”处理，给会计人员理解造成表象误区：强制将基建账硬套入单位行政账，更有甚者将国库操作系统当作万能钥，将基建资金全部通过国库操作系统零余额账户核算，造成强制拼凑而成的单位“会计大账”既不能反应预算执行信息、实现预算控制目标，也不能真实全面反映单位资产情况、运营成本，使行政事业单位会计系统变成典型的“三不像”、“大杂烩”系统。

（二）会计核算基础不同，造成无法实现“一制双成”

行政事业单位会计账主要反映财政资金的收支状况，满足预算管理的要求，实现预算控制的目标，其会计对象是预算指标，会计核算基础是收付实现制，其中极个别业务引进权责发生制进行核算。而基本建设项目核算是反映基建投资支出资本化的过程，会计对象是单位的财务状况，其会计核算基础必然是权责发生制，单位会计中很难实现基建业务资本化的过程。

（三）基建预算未纳入部门预算

2000年我国推行部门预算改革，实现“一个部门一本预算”，预算管理方式也从“分散到分散”到“集中到集中”关系的转变。但遗憾的是预算改革未尽全面，还没实现真正意义上的“集中到集中”，最重要的缺陷就是基建预算。行政事业单位从预算编制部门获取基本支出和项目支出预算，又从预算执行等部门获取基建经费，更不用说从发委、上级管理等其他单位获取经费，目前多数地方财政未将基建预算纳入部门综合预算。

（四）会计期间不同

基建投资过程较行政事业单位会计存在时间长、经济业务复杂、凭证繁多等特点，如果在单位会计账反映基建投资业务，不仅无法客观反映投资支出资本化的过程，也不利于基建日常查账及审计监督。

三、基建“并账”的分析

单位会计“并账”的要求同时满足预算管理和财务管理双层报告目标，新会计制度要求既能提供预算管理需要的预算收支信息，又能提供绩效评价需要的财务信息。

基建账核算反映的是固定资产、公共基础设施等资本化的过程，基建经费来源于同级财政拨款、上级部门拨款、单位自筹拨款，资金最终形成固定资产、公共基础设施和其他资产。从会计原理分析，基建“并账”应并入的是最终能形成固定资产和公共基础设施资产部分所涉及的资产和负债，如果需要核销的投资即“待核销基建支出”，应直接核销，不能再转入单位“大账”。行政事业单位自筹部分资金由单位会计账转入基建账，因此在“并账”时也应抵消会计账与基建账的相关往来款。

从单位会计角度看基建“并账”时，首先将基建账科目余额表并入单位“大账”，每月末时将基建账本期发生额再入并入单位“大账”，具体按其经济业务按照新会计制度规定在“大账”中进行会计处理。

四、基建“并账”发展方向的预测

随着行政事业单位会计制度进一步深入改革，政府单位会计引入权责发生制核算已成为会计改革的重要内容。在会计改革中，政府会计权责发生制改革被误解为用权责发生制全覆盖现行的收付实现制，实际上引入权责发生制并非全盘否定收付实现制。因为，目前绝大多数国家预算编制都采用收付实现制为基础，预算会计以收付实现制为基础，也是适应预算控制和执行的需求。目前，世界上只有澳大利亚等国家在政府预算和会计核算采用一体化权责发生制，包括美国在内的绝大多数国家采用收付实现制作为预算的基础。在今后的很长一般时间内，收付实现制和权责发生制都不会产生相互替代的可能。

构建会计核算的双轨制。现行政府会计要实现的会计目标无非是反映预算执行信息，实现预算控制功能；反映单位资产负责等财务状况，评价绩效。要实现现行会计目标，就要构建覆盖预算会计和基建会计的财务核算系统。在一套会计系统内，按预算会计和基建会计业务性质分别核算相关业务，分别执行相应的账户体系，做两套账最终实现相应的财务体系和“大账”报告。

基建预算纳入部门预算。很多地方政府未将基建预算纳入部门综合预算，基建经费来源五花八门，如果将基建账并入单位“大账”核算将会造成虚列收支和资产不符等状况，这也是与基建“并账”的初衷背道而驰的。将基建预算并入部门综合预算，不仅可以实现预算管理目标，也能实现基建会计管理目标，使得行政事业单位资产负责表完整反映国有资产价值，有利于提高行政事业单位会计信息的完整，真正实现“账实一致”。

参考文献

[1]王淑霞.行政事业单位基建并账原理与方法思考[J].特区财会.2014.第3期.

[2]刘用铨.谈行政事业单位基建会计并账的两大基础[J].财会月刊.2012.第16期.

[6]翁庆华.行政事业单位基建并账问题研究[J].行政事业资产与财务.2014.第27期.

作者简介：叶宽敏（1979-），男，汉族，宁波，会计师，经济师，研究方向：行政事业单位财务。