浅析公允价值会计的理论基础及应用

黎沛

摘要：随着会计理论的发展进步，公允价值的重要作用越来越受到重视。2006年新的会计准则实施之后，公允价值作为会计计量的基础方式之一，在我国各会计领域的应用也越来越广泛，公允价值的优势也越来越多地体现出来。但同时会计实践发展过快，会计理论与实践的脱轨，以及会计实践中制度、市场、标准等问题也随之出现。如何推动公允价值在我国的应用和发展，成为学界广泛关注的话题。本文将就公允价值的会计理论及其在我国的应用等相关问题进行研究。

关键词：公允价值 历史成本计量 应用现状及问题 对策分析

一、相关概念解释

（一）公允价值

国际会计准则委员会在1995年的国际准则中指出，公允价值是在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。我国《企业会计准则》在西方关于公允价值的理论基础上，将公允价值定义为：“在公平交易中，熟悉情况的双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”

（二）公允价值的优点

1.有利于帮助企业维持自己的资本，保持企业的持续经营能力。

2.能够提高会计信息的质量及相关性，合理地反应企业的财务状况，给企业的决策提供科学的依据。

二、公允价值计量的理论基础

（一）会计目标的变迁

会计计量模式的选择，最终服务于会计目标。关于会计目标的变迁学界存在两种不同的学派，一是受托责任观，这种目标观认为会计的目标应该是向资源的所有者提供资源的使用和管理情况；二是决策有用观，这种目标观认为会计的目标应该是向决策者提供能够帮助其做出正确决策的信息而不是单纯的历史数据。随着会计需要的发展，现代会计目标逐渐与决策有用观趋同。在这种形势之下，公允价值作为会计计量的基础登上历史舞台成为必然。

（二）会计计量理论两大部分的变迁

从表现形式上看，会计计量主要包括两大部分：资产计价和收益决定。会计计量两个部分在现实经济环境中的不断发展完善，也是公允价值会计产生的重要原因。首先，资产计价模式的变迁，在二十世纪，资产的定义侧重于企业资产的存量特征，忽视了资产的经济效益。随着时代的发展，这种定义逐渐被人们抛弃，一种新的资产定义（资产是因过去的交易或事项而由某一特定主体所拥有或控制的可能的未来经济利益）逐渐成为社会的主流，在这一定义下，公允价值逐渐成为企业喜爱的计量方式。其次，收益决定方法的变迁。资产计价模式的变化必然带来收益决算方法的变迁，传统收益+费用观确认的会计学收益（又称为利润或盈得），通常是指来自期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。这种决定方法在历史成本计量下出现了无法正确反映本期收益和不利于收益比较的问题。因此，随着会计学的发展，美国提出一种新的决定方法，提出盈收和全面收益的概念，其中，全面收益被定义为“在一个期间来自非业主交易的权益（净资产）的全部变动”，也就是要包括已实现和未实现的业主权益（净资产）的变动。根据全面收益理论，公允价值无疑成为体现全面收益的最佳计量模式。

三、公允价值在我国运用中存在的难题

（一）缺乏系统的理论指导

我国关于公允价值的研究虽然取得了一定的成就，但是总体来说，还没有形成较为系统的、完整的理论体系，只有一些零散的理论研究成果。这种系统理论的缺乏集中体现在估价技术上。估价技术不成熟，对于一些较为复杂的估价技术无能为力。其次，在一些领域受人为的难以克服的因素影响，也没有取得实质性的进步。

（二）缺乏成熟的市场环境

我国的市场经济制度相对于西方国家来说确立较晚，而且受计划经济的影响，市场化程度不高，公平的交易环境仍在建设之中，远远没有达到完善的地步，许多资产和负债无法找到一个可供参考的市场价格。同时，缺乏能够形成公平价格的机构，许多中介机构在价格评估的过程中有失公允。

（三）公允价值的可靠性难以操作

目前，在公允价值的确定中，经常采用的方法是市价法，即采用市场价格作为公允价值。若所计量的项目在市场上找不到一个市场价格，则采用类似项目法。但是若市场上所需计量的项目难以找到市场价格信息时就需要双方自行拟定价格，现实中交易价格有失公允的现象因此产生，受一些人为主观因素的影响，公允价值的可靠性很难得到实现。

（四）法制的不健全和监督机制的缺失

我国新的企业会计准则实施不久，在很多方面还存在不完善的地方，立法上，许多法制措施正在制定，远远不够完备，特别是在公允价值内部控制和审计的规范上还没有法律的明确规定；执法上，对于一些舞弊和假账的行为没有统一的惩罚标准，惩罚力度不够；在监督机制上，一些作为监督机构的中介组织在操作上有失公允，很难做到公平公正，甚至为了自身的利益而纵容一些企业的不法行为。最后，外部审计的缺失，严重影响了公允价值的取得和信息的真实性。

（五）会计人员的素质有待提高

人员素质表现在两个方面，一个是职业素质，另一个是道德素质。现有会计工作人员对于公允价值的不了解和认识的缺乏，不懂得如何进行公允价值的操作，特别是在估价环节缺乏专业的判断力，影响了公允价值的取得和准确性，难以真实地反应企业的财务状况；另一方面，有些会计工作人员的道德素质缺失，缺乏诚信教育，在工作中容易为了自己的利益从事一些违法行为，公允价值是很容易受到人为因素影响的会计计量方式，道德素质的缺失对于公允价值的实行是一个巨大的难题。

四、解决公允价值在我国运用的难题的措施和建议

（一）完善公允价值理论，构建具有中国特色的、符合中国社会主义市场经济现状的理论体系。

我国公允价值理论体系的建立应该是在国际会计准则委员会的指导下，利用西方资本主义国家的经验和理论成果，然后结合中国国情，充分考虑中国市场经济的特殊性，建立起来的可以实际操作的公允价值理论体系。要结合到会计工作的实际，充分考虑会计工作人员的实际情况，具体化公允价值计量的操作步骤和工作方式，起到指导会计工作实践的效用。要跳出西方已有理论的圈子，进行创造性的理论再造和升级。

（二）加快市场经济的发展，完善市场经济体系，为公允价值的运用提供成熟的环境

我国的市场经济起步较晚，发展时间相对于西方国家来说很短，需要加快市场经济的发展，建立公平公正的市场经济环境。公允价格运用的前提就是要存在活跃的市场环境。因此，加快市场经济的发展，需要打破行业垄断，加深市场化程度，引进竞争机制，活跃市场经济。同时，建立公平公正的中介机构，对市场经济的发展进行科学合理的指导，培育公平的市场环境，为公允价值的运用提供良好的市场环境。

（三）建立健全法制体系，加强监管力度

一方面，加快法制体系建设，建立能够适应市场经济快速发展需要的法律体系，将市场经济纳入到有法可依的轨道上来。特别要重视现代会计的立法工作，运用法律的武器保障公允价值在中国的运用。同时，坚决贯彻“执法必严、违法必究”的原则，对于破坏市场环境、扰乱市场秩序的行为进行严格的打击，保障公允价值的实现。另一方面加强监管力度。监督机制的建立首先是企业的内部控制和审计，组织负责人要重视公允价值的重要意义，积极配合、监督公允价值的实现，并严格要求职员，保证良好的会计环境。其次是外部监督。外部监督主要是来自有关经济部门如工商部门、审计部门等部门的监督。相关部门要建立长效的监督机制，保证对企业会计的严格监督，为公允价值的实现保驾护航。同时，媒体的介入也能形成良好的监督效果。

（四）提高会计工作人员的综合素质，加强会计工作人员的能力培训

公允价值的获得需要较高的职业判断能力，因此，对于职员的能力培训尤为重要。加强关于公允价值理论的学习，帮助会计工作人员了解公允价值的操作，帮助会计工作人员提高准确获得公允价值信息的能力。其次，加强诚信教育。这对于一个会计工作人员来说是最基本、最重要的一项素质。诚信对于会计工作尤为重要，特别是对于公允价值的获取和确定来说具有十分重要的意义。第三方面，加强法制教育，帮助会计工作人员获取法律知识，了解法律规定，懂得运用法律约束自己的行为，懂得自觉维护法律的尊严，严格按照法律要求进行会计工作，坚决不越法律红线。最后，加强会计工作人员的业务培训，对于新引进的人才，帮助他们熟悉工作环境和工作环节，熟练掌握工作技巧和操作手段；对于所有的职员，帮助他们学习公允价值的操作程序，能够自主地掌握公允价值的获得途径和实现方式。

参考文献：

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（作者单位：重庆海尔普管理软件咨询有限公司）