农民专业合作社会计核算问题的思考

（江苏农林职业技术学院 江苏句容212400）

近年来，农民专业合作社发展迅猛。截至2014年2月，全国在工商部门登记的农民专业合作社的数量达到103.88万户。合作社作为一种新型经营组织，在解决农产品 “销售难”、提升农民收入水平、提高农业生产标准化等方面发挥了重要作用。为规范合作社的会计核算，农业部于2008年1月1日颁布实施了《农民专业合作社财务会计制度（试行）》（以下简称《合作社财会制度》），然而执行情况如何?笔者于2015年1—2月对镇江市部分农民专业合作社进行了调研，采用实地走访和调查问卷等方式，发现合作社在执行制度过程中存在许多问题。

一、农民专业合作社会计核算中存在的问题

在调研的26家合作社中，无专职会计人员、无会计账簿、无内控制度的“三无”合作社有4家，占比15.3%，这与制度中规定的“合作社应根据本制度规定和会计业务需要，设置会计账簿，配备必要的会计人员。不具备条件的，也可以本着民主、自愿的原则，委托农村经营管理机构或代理记账机构代理记账、核算”明显不符。其他合作社虽然建立了账簿进行会计核算，但是对照《合作社财会制度》，在核算的科学性和规范性方面也存在诸多问题。

（一）凭证管理较混乱。在调研过程中发现，合作社凭证管理比较混乱。一是普遍缺乏正规票据。在调研的26家合作社中，仅有9家规模较大的合作社到税务部门领取正规发票。其他合作社要么开具收款收据，要么“白条”入账。二是凭证审批较随意。大部分合作社缺乏规范的审批制度，往往是理事长“一支笔”。部分单据只有经办人没有证明人，失去了财务制衡的作用。

（二）账务处理不严谨。首先，会计科目使用不规范。许多合作社未按《合作社财会制度》的规定设置会计科目，使用的还是原来 《企业会计制度》或《村集体经济组织会计制度》中的科目。常见问题如：用“应收账款”而不用“应收款”，用“实收资本”而不用“股金”，用“本年利润”而不用“本年盈余”，用“主营业务收入”而不用“经营收入”，用“主营业务成本”而不用“经营支出”。尤其在“应收款”“应付款”科目的使用上，问题较为突出。许多合作社误将与内部成员之间往来项计入“应收款”“应付款”，而根据制度规定，“应收款”“应付款”核算的是与合作社之外的成员的往来，合作社与内部成员的往来应记入“成员往来”科目。

其次，账簿设置不完整。调研中建账簿的22家合作社中，多数合作社只有基本的现金账、银行账和总账。设置明细账的只有12家，占54.5%，而设置存货数量金额式明细账的只有7家，占31.82%。不符合制度规定的“合作社应设置现金日记账和银行存款日记账、总分类账和各种必要的明细分类账”。

再者，账务处理不及时。部分合作社会计人员每隔10天、半个月才填制一次记账凭证，每半年、甚至1年才装订一次凭证，平时凭证散落于办公桌上，随时有丢失的可能。这些做法显然不符合会计核算“日清月结”的基本要求。

（三）涉税处理不规范。一是合作社缺乏办理税务登记的意识。许多合作社在办理完工商登记后，并未及时办理税务登记，处于无证经营的状态。如某水产专业合作社2010年11月就办理了营业执照，但直到2013年3月在相关部门的督促下才办理了税务登记。二是发票使用率低。多数合作社担心开票会多交税，并未按规定去税务部门申领发票。调研中只有34.6%的合作社去税务部门领购和使用发票。多数合作社销售产品时，要么开收款收据，要么以农民个人名义在当地村委会申请开具自产自销证明，然后到税务机关申请代开免税农产品发票。由于自产自销证明的真实性无法核实，留下了一定隐患。句容市税务部门曾经查处过一起偷税案件，某房地产企业从某合作社开具虚假苗木发票，冲抵成本，涉税金额较大，相关当事人已被处罚。三是纳税申报不实。调研的合作社中申报有收入的仅3家，占11.5%，多数合作社长期零申报。某葡萄合作社在成立三年多时间里，周边形成了近3 000亩的欧亚品种葡萄种植园，年实现销售收入5 000万元以上，但其从未申请领购过发票，且登记以来均是零申报。

（四）报表编制不完整。《合作社财会制度》中规定：合作社应编制资产负债表、盈余及盈余分配表、成员权益变动表、科目余额表和收支明细表、财务状况说明书等。《合作社法》中也规定“农民专业合作社的理事长或者理事会应当按照章程规定，组织编制年度业务报告、盈余分配方案、亏损处理方案以及财务会计报告，于成员大会召开的十五日前，置备于办公地点，供成员查阅。”由于财会人员专业知识欠缺等原因，部分合作社仅编制了基本的资产负债表和盈余分配表。多数合作社未建立成员账户，也未编制成员权益变动表，影响了农民正常权益的行使。另外有部分合作社使用的是 《企业会计制度》下的报表格式，与《合作社财会制度》中规定的报表格式有一定的区别。

（五）盈余分配较随意。一是公积金的提取较随意。由于《合作社财会制度》中对于公积金的提取比例未作硬性规定，给合作社留下了一定的操作空间。调研中发现多数合作社对公积金提取比例较高（最高达40%），导致剩余可分配盈余减少，影响了成员的权益。虽然制度中规定提取的公积金应量化至成员账户，但是由于多数合作社不编制成员权益变动表，提取的公积金也就未能计入成员账户。二是剩余的盈余分配较混乱。按照合作社法的规定，剩余的盈余分配分为两个部分：一部分按照成员与本社的交易量（额）比例返还，返还总额不得低于可分配盈余的百分之六十;剩余按照资本返还。在调研中大部分合作社未能严格按照制度规定进行盈余分配，部分合作社由理事长根据“个人关系”大概定个数，且金额较低。丹徒区某合作社的农民每年甚至只领取50元的“分红钱”。

二、原因分析

（一）内部动力不足——成立合作社的动机有问题。近几年来，合作社的发展迅猛，数量增加较快。调研中，部分合作社的负责人坦言成立合作社的最初动力在于获得财政扶持资金。而在资金管理、会计核算等方面未能在思想上予以重视，舍不得投入，从而导致不设会计机构、没有专职会计人员、会计核算混乱等现象出现。

（二）外部动力不足——会计监督体系缺乏。《合作社财会制度》）中规定：“财政部门依照 《中华人民共和国会计法》规定职责，对合作社的会计工作进行管理和监督。农村经营管理部门依照 《中华人民共和国农民专业合作社法》和有关法规政策等，对合作社会计工作进行指导和监督。”但实际情况多是两部门互相推诿：财政部门往往以“人手有限”为由，难以开展大范围的监督检查，而农村经管部门又往往以“缺乏权限”为由将监督权推给财政部门。最后结果就是合作社的会计核算处于无人监督的 “真空地带”，导致了会计核算中问题较多。

（三）业务能力欠缺——会计人员的专业素质不高。除了主观上的原因，会计人员的专业素质不高也是导致合作社财务核算不规范的重要原因之一。本次调研的42名会计人员中，取得会计从业资格证书的只有16人，占38%。从学历上看，大部分会计人员只具有初中和高中学历。其中初中学历15人，占35.7%，高中学历18人，占42.8%。另有小学及以下学历7人，占16.7%，具备大专及以上学历仅有2人，占4.7%。由于会计人员素质不高，加之缺乏培训，对于 《合作社财会制度》理解上有一定的困难，从而导致在执行制度过程中出现诸多问题。

三、规范合作社会计核算的建议

（一）提高合作社负责人对会计核算的重视程度。合作社会计核算的第一责任人是合作社的负责人（理事长）。因此，要想提高合作社会计核算的质量，首先需要让负责人了解到规范会计核算的重要性以及不按照规定进行核算的后果。我国应将合作社社员（包括理事长）的培训工作纳入政府预算，使之成为一项有要求、有经费、有考核的日常工作。同时，建议将财政扶持资金的发放同会计核算更加紧密地结合起来。应规定只有会计核算清晰规范、报表账证齐全的合作社才能申报领取财政扶持资金，从而提高合作社负责人对会计核算工作的重视程度。

（二）加强会计监督。农民专业合作社监督机制包括内部监督和外部监督。内部监督主要是发挥监事会和成员的作用，采取财务公开等方式，监督财务核算情况。合作社应把财务公开作为一项制度在章程中确立下来，实行民主决策、民主监督、民主管理。

外部监督主要是上级主管部门对农民专业合作社的会计核算情况进行监督和检查，包括财政部门、农村经管部门和审计部门。各部门应加强沟通，采用联合执法等形式，加强会计监督。尤其要加强对财政扶持资金的监督，摸清国家扶持资金的去向，防止国有资产的流失;同时，应把所有的财政扶持资金纳入审计范围，并将审计结果向全体成员公示，以保证财政扶持资金发挥应有的效用。

（三）加大对会计人员的培训力度，提升专业素质。由于合作社财务会计人员素质相对较低，而《合作社财会制度》的设计相对较复杂，致使相当一部分农民合作社会计人员对 《合作社财会制度》理解不透彻，对具体的合作社的业务处理较生疏，从而在会计核算中出现许多不规范行为。因此，加强对会计人员的业务培训显得尤为重要。相关职能部门要积极采取各种措施开展培训工作，从凭证的填制与审核、会计科目的设置、账簿登记、报表编制等方面加强辅导，并促使培训工作长期化、制度化，通过定期考核，切实提高培训质量，提升会计人员业务素质和职业道德水平。