把握审计实质 提高指引效用

天健会计师事务所　沈颖玲

把握审计实质 提高指引效用

天健会计师事务所沈颖玲

《高等学校财务报表审计指引》的发布，对注册会计师如何执行高校财务报表审计业务作出了细致指导，密切结合了高校的行业特点，点面结合、结构合理，内容上具有如下特点：

一、关注专业胜任能力和人才队伍的培育

高校财务报表审计作为注册会计师的新业务领域，专业胜任能力是注册会计师在承接业务前必须考虑的一个方面。从事高校财务报表审计的团队需要具备执行业务所需的独立性和专业胜任能力，熟悉高校的组织形式、高校文化、内部管理、会计核算、财务税收，以保障高校财务报表审计能够高质高效地开展。

二、关注可能存在重大错报风险的领域

识别重大错报风险领域是风险导向审计的精髓所在，高校的行业特点决定了其可能存在重大错报风险的领域的特殊性。指引结合高校的行业特点以及近年来高校舞弊事件，举例说明需要引起注册会计师重点关注的领域：1.对科研补助收入与支出未实施严格管理；2.基建账相关数据没有定期或完整并入高等学校会计“大账”；3.校内独立核算单位的会计信息未完整纳入学校财务报表；4.对基建以及图书、设备等的采购未实施有效控制；5.出于减少结余资金的目的而虚列支出；6.固定资产存在账实不符的情况；7.存在账外收支业务，如捐赠收入可能被蓄意隐瞒；8.捐赠支出被发放给不符合条件的甚至是虚构的受助人；9.存在违规和不规范收费，如在招生、办学、就业过程中巧立名目乱收费、超标准收费、“搭车”收费；10.违规从事高风险投资理财活动。注册会计师需要运用职业判断，在编制上述高风险领域的审计计划时，考虑所获取的审计证据的数量和质量以及需投入的审计资源。

三、以预算业务流程为例阐释内部控制

高校预算是高校根据事业发展目标和计划编制的年度财务收支计划。国家对高校实行核定收支、定额或者定项补助、超支不补、结转和结余按规定使用的预算管理办法。高校预算是开展其他业务的基础。指引择取高校收入类中最具业务特点的预算业务、财政补助收入、教育事业收入，以及支出类中的教育事业支出、科研事业支出为例，阐述注册会计师如何了解和识别高校业务流程层面的内部控制活动。指引介绍了解业务流程的主要步骤，指导注册会计师结合对流程的了解结果，确定错报可能发生的环节，并与有关交易的认定相结合，帮助注册会计师理解和把握对其他业务流程的分析思路和方法，具有较强的指导作用。

四、原则性规定与实质性程序应用示例相结合

指引不仅规定了实质性程序的总体要求，指出注册会计师在实施实质性程序时，根据需要运用检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序，以获取对各类交易、账户余额、列报和披露的充分、适当的审计证据，对比较特殊或相对重要的项目进行举例说明。比如，对《高等学校会计制度》新增的“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”等，列举科目的审计目标与认定及审计程序的对应关系，供注册会计师在审计中参考。

五、关注重要报表项目的会计政策和行业惯例

新《高等学校会计制度》对某些交易和事项的会计处理的规定具有一定特殊性。例如，对长期股权投资只采用成本法核算；固定资产提取的折旧总额为固定资产原价，不考虑预计净残值；对文物和陈列物、动植物、图书档案、以名义金额计量的固定资产不计提折旧等。除会计政策外，可能还存在一些行业惯例，如教育部2014年6月印发的《教育部直属高等学校会计核算手册（试行）》。注册会计师需要熟悉这些行业惯例，当被审计高校采用与行业惯例不同的会计处理方法时，注册会计师需要了解其原因，并考虑所采用的会计处理方法是否适当。

笔者认为，随着《高校财务报表审计指引》的出台，以及各级相关政府部门对高校治理重视程度的提高，注册会计师业务在高校领域的拓展必将迈上一个新的台阶。