知识经济时代财务会计报表变革理论分析

乐山师范学院旅游与经济管理学院 谢 艳 熊 艳 张同健

一、引言

随着人类社会的发展，知识经济已取代了工业经济和农业经济成为人们经济生活的主宰。在知识经济的倒逼下，在西方会计理论与实践的引导下，我国会计领域也逐步展开了对会计报表改革的研究，初步弥补了这一领域的空白。徐唯俊（2013）阐述了知识经济时代财务管理模式的创新，包括财务管理理念的创新、财务管理内容的创新和财务管理模式的创新。王畅（2013）探悉了知识经济下会计制度创新的模式，如完善会计构建体系、构建创新性会计制度、改进计量方法、纳入人力资源会计，并进行会计观念的更新。郑玮（2013）阐释了知识经济时代会计计量的创新，倡导引入新的会计计量模式，设计较为理想的资产计量方法，深化对“公允价值”的认识和理解。李慧青（2013）提出了完善财务会计报表附注信息披露的改进策略，包括制定统一的会计准则、提高信息披露的时效性、改进财务报告的方式、增强会计人员的业务素质，与发挥政府部门的监管力度。邢艳辉（2013）阐述了财务报表中存在的问题，主要有无法满足不同信息使用者的需求、存在数据失真、信息披露不完整、报表信息的时效性不强、报表的分析方法存在滞后性等。可见，会计报表变革已是大势所趋，但关于变革的路径、方法、机制缺众说纷纭，尚未存在统一的定论。事实上，知识经济下会计报表的变革是一个系统工程，涉及到会计理论体系的各个方面，也要吸收诸多前沿性的管理思想和方法，才能达到预期的目标。在知识经济时代，兴起了许多对现代经济发展具有至关重要影响的管理理论，如知识理论、企业风险理论、核心能力理论、组织学习理论等，同时也兴起了许多引人注目的管理方法，如业务流程再造（BPR）、客户管理管理（CRM）、企业资源计划（ERP）等，均对会计报表产生了不可忽视的影响，对传统会计报表理论产生了巨大的冲击，导致传统会计报表在现代经济环境下摇摇欲坠，甚至成为现代经济发展的绊脚石。在知识经济下，会计报表变革是财务和会计理论变革的先导，财务和会计理论变革是经济和管理体系理论变革的先导，经济和管理理论变革是整个社会变革的先导。也就是说，财务和会计理论变革对现代经济的发展存在着约束性的作用，而会计报表变革对财会和会计理论的发展也存在着约束性的作用。可见，在知识经济下，会计报表的变革已被推到时代的风口浪尖，对知识经济时代财务会计报表变革的理论解析具有现实的研究价值。

二、会计报表变革内容的阐释

知识经济时代会计报表的改革设计到会计理论和业务的各个方面，基于知识经济的内涵，结合于我国会计报表的现实性特征，知识经济时代的我国企业会计报表改革方向包括如下方面：

（一）转化会计报表分析的理念 目前，我国企业的会计报表分析存在两个不足：一是偏重于对过去和现在的分析，对未来分析不足；二是偏重于对实物资产的分析，对知识资产或无形资产的分析不足。因此，转化会计报表分析的理念应顺着两条路径来展开：一是纳入风险管理的思想，让会计报表反映出企业所面临的风险；二是扩大企业资本的分析范围，将人力资本、结构资本、知识产权资本、市场资本、客户资本以及新兴的社会资本纳入会计报表的核算范畴。在本质上上，会计报表分析的目的就是对企业的市场竞争优势或未来发展潜力进行测算和评估，同时，知识资本的价值已逐渐超越实物资本，成为企业驰聘市场的主宰，任何经济界的人士已意识到这一点。如果将知识资本摒弃于会计报表分析之外，则严重降低会计报表及分析的价值。

（二）调整会计假设 知识经济的来临对传统会计假设产生了前所未有的冲击。对于会计实体而言，由于在知识经济下出现了许多虚拟企业，且日渐壮大，成为企业生存的常规模式，从而导致会计实体的传统假设无法覆盖虚拟企业的各个发展方向。现代企业的竞争在某种程度上是价值链的竞争，是价值链上所有企业的竞争力的合成，并非任何一个企业能够担当。对于持续经营而言，原是在可以预见的将来，企业会计报告的主体仍然会按当前的规模和状态继续运营下去，不会存在大规模的业务削减，也不会停业。持续经营是人们对会计系统所处的客观经济环境在主观上达成的一种共识，是会计学科理论体系的逻辑起点。然而，在知识经济环境下，有些新兴类型的企业并不适合持续经营假设，如风险投资企业，所赚取的利润限制在有限的会计期间，不存在持续经营的理念。对于计量单位而言，由于知识经济下企业的竞争力存在着不确定性和模糊性，混淆了会计报表使用者的视线，很难在货币单位上得到体系。对于会计期间而言，由于知识经济下的企业生存特征已发生了很大的变化，有的企业转瞬即逝，有的企业意图十年磨一剑，均存在着战略上的规划，导致传统的会计期间假设流于形式，反而在很多场合下成为企业发展的桎梏。在知识经济时代，会计假设应该更具灵活性，有限地放宽会计实体的范围，扩大持续经营幅度，多层次设计会计计量单位，有限度地延展会计期间，尽快适应现代企业的发展规律。

（三）会计目标的明晰化 佩顿在《公司会计准则绪论》中认为：“会计目标是提供某一企业的财务数据，并加以汇集、分类和整理，以满足管理当局、投资人和社会公众的需求。”然而，在知识经济时代，对企业决策提供支持的“信息”不仅来源于实物资产的运营，更来源于知识资产的运营，也受到企业风险的影响，又受到各种不确定环境因素的冲击。显然，传统的会计目标所依赖于的数据并不针对于知识资产，而仅针对于实物资产，也没有考虑到现代企业环境下的各类不确定性风险因素的变化，很难对报表使用者提供真实、准确、可靠的信息。可见，在知识经济时代，需要将会计目标进行细化，设置多层次的会计目标，以供不同的会计报表使用者的决策。在现代经济下，佩顿所说的管理当局、投资人和社会公众的需求信息是存在着差异的，管理当局注重税收的征收，投资人注重企业竞争力的强弱，社会公众注重企业社会责任的实现，因而需要将会计目标进行多视角的明晰化，才能适应不同报表使用者的需求。

（四）推进会计制度的变革 知识经济下会计假设、会计目标和会计职能的变革必然引发会计制度的变革，近代以来，我国会计制度经历了三次大变革：第一次变革发生于20世纪初期，以借贷记帐法的引进为标志，围绕着记账方法和账簿改革而展开；第二次变革发生于共产主义掌握政权的20世纪中期，主要是建立各行业统一的会计制度，带有计划经济的特征；第三次变革发生于20世纪90年代，主要是寻求与国际会计惯例的接轨。知识经济下，会计制度的变革更为复杂和曲折。会计制度要具有知识性的特征，将知识资本、风险管理、核心能力等要素纳入会计制度之中，既要体现会计制度的严肃性，又要体现会计制度的灵活性。

（五）以技术创新为导向 知识经济时代下的会计报表变革应以技术创新为导向，把技术创新作为一种思想和理念，来引导会计报表的各个要素的变革。技术创新是财务报表变革的一个高端领域，涉及到会计理论的各个方面。资产负债表的创新不仅需要增加反映知识资本、企业风险、环境因素的科目，也可以设立不同形式的资产负债表，实现多表并存的状态。利润表的创新目标是反映出知识资本在利润获取中的作用，以及风险因素对利润走向的影响。现金流量表创新的目标是让现金流量合理地反映出企业市场竞争能力的变化，通过对现金流量的观察来洞悉企业发展的趋势。所有者权益变动表的创新更为复杂，需要借助于科斯新制度经济学的产权理论的支持，在产权明晰的前提下来寻求产权变动对企业发展的促进路径。此外，会计报表分析创新的目标是设置一些反映知识资本的财务指标，如知识资本周转率、包括知识资产的资产负债比等，以便使财务分析更具有实用性。

（六）改进会计报表附注 在知识经济时代，会计报表改革首先体现在会计报表附注的改革上，将新兴的知识理论、核心能力理论、企业风险理论逐渐融入会计报表附注，再由会计报表附注逐渐转入资产负债表、损益表、财务状况变动表和股东权益变动表之中。相比于20世纪末期，西方企业的会计报表附注在内容和形式上已发生了很大的变化，吸收了现代管理理论的诸多思想、理念和方法，而我国企业会计报表附注的改革基本上无动于衷。但在会计报告或会计报表改革中，会计报表附注改革应是会计报表改革的先导，因为相对于会计报表而言，会计报表附注具有更大的灵活性。

（七）实行“差异化”会计报表披露制度 在知识经济下，随着社会分工的细化，组织类型越来越多，差异也越来越大，整齐划一的会计报表内容和格式过于僵化，已无法适应知识经济的需求。对于企业会计报表信息披露而言，大型企业、中小企业企业、外资企业、高危企业、风险投资企业、以及虚拟企业应设置不同的会计报表信息披露制度。大型企业主要侧重于产权变动、盈利能力、市场竞争力的披露，中小企业主要侧重于成本和收益的披露，外资企业主要侧重于利润的披露，高危企业主要侧重于安全成本的披露，风险企业主要侧重于生产周期的披露等。差异化信息披露应该是会计报表改革的先导性目标，在此基础上再进行其它各项的变革。

（八）改进中小企业的会计监管制度 中小企业的会计目标与大型企业存在着很大的差异，现有的以大型企业为导向的会计制度并不适合中小企业，因而需要进行适当变革。我国大部分中小企业没有设置专职的财务管理人员，一般由会计机构代管其财务管理的职能。同时，中小企业会计信息的使用者主要是单一的企业业主或股东，以及税务部门，对会计报告的信息需求不是太高，没有必要按照大型企业的会计报告来严格要求。在知识经济时代，中小企业同样累积了大量的知识资本，也面临着更大的不确定性的风险，因此，中小企业会计监管制度的改革也要着重考虑到这些因素的影响。可见，中小企业会计监管制度的改革不是无原则地削减原有的制度，而是一种整合，在纳入知识理念和风险理念的前提下对传统的僵化会计监管制度进行修正。

（九）提高财务报表人员的业务素质 知识经济对财务和会计人员的业务素质提出了更高的要求，不仅要具有娴熟的专业会计技能，也要精通信息化和网络技术工具，更好具有宽广的视野，洞悉知识经济的内涵，不仅实现财务和会计的融合，更要带动财务和会计与金融、市场、技术、生产等领域的融合。在知识经济时代，会计人员业务素质的提高不仅是业务技能的熟练，更是要具有持之以恒的创新能力。当然，这种创新能力的存在是有条件约束的，不是无原则地随意变更。

（十）构建模糊性财务会计报表 在知识经济下，许多资产的价值是无法精确计量的，如无形资产和尚未列入计量范围的知识资产。现有的精确计量依托于历史成本，并不能反映出资产的当前价值和潜在价值，反而对资本价值存在误导。因此，在知识经济下，对于一些无形资产和实物资产的计量可以采用弹性的模糊评价法，估算出资产的价值区间，从而为财务决策提供更为实用的信息。在欧美国家的一些大型企业中，模糊性会计报表的设计已处于试运行阶段，主要为企业内部各部门提供决策信息，根据内部各部门的需要对资产负债表、损益表、现金流量表和股东权益变动表的项目进行调整，打破严格计量的束缚，设置了模糊性区间，从而提高了会计报表的实用价值。

三、结论

知识经济对人类社会发展的影响是深远的，目前仅处于初级阶段。知识经济下会计报表变革是会计理论发展的必然要求，是对传统会计理论的革命，是会计发展史上所面临的一个里程碑式的大事件。我国会计报表的改革仅处于初级探索性时期，现有的研究也仅为蜻蜓点水，远未触动会计报表理论的本质特征，因此，对于我国会计行业而言，会计报表改革存在着漫长之路，不仅需要借鉴西方会计报表改进的经验，也要结合于我国经济体制的现实环境，又要充分发挥我国财务人员的主动性和创造性，才能取得预期的成功。知识经济的发展为会计报表不断注入激素和养分。会计报表变革是一项系统工程，需要政府、社会组织、企业、专业会计人员和社会公众的广泛参与。我国财务从业人员对知识经济下会计报表的创新性变革负有神圣的职责，是时代赋予的光荣使命。知识经济下会计报表改革的内容并不限于以上的方向，随着变革的深入，仍然需要在会计报表分析、内部控制、会计组织机构、成本核算、审计报告、会计计量等方面展开和深化。但是，基于我国现实的会计环境的约束，必须先进行基础性的变革，才能为后期的变革做好准备。事实上，现代企业的会计报表变革已在不自觉地进行，或者无意识的进行，特别在会计报表附注中得到了具体的表露。基于我国会计环境及变化趋势，我国企业会计报表改革一般应遵循如下的路径：首先，加强会计人员的知识经济思想和理念的培育，提高会计人员对知识资本价值及企业风险机理的认识，认识到会计报表变革的重要性。其次，逐步提高财务人员的会计业务技能，强化财务人员的业务素质，不仅包括对传统业务的深化和信息技术的运用，更为重要的是能够熟练地引入知识管理方法和风险控制方法来丰富自己的会计行为。再次，财务机构逐步实施会计信息披露的改革和会计报表附注的改革，在现有财务制度的框架下稳步推进、发现问题、齐心合力，最大程度地发挥会计报表对现代经济的适应性。然后，在会计人员素质改进和财务机构会计报表改革试行的基础上，会计组织或会计研究机构逐步总结出会计制度改革的方向、会计假设的变动趋势和会计准则的优化原则，为会计体系的深层次变革做好理论铺垫。第五，国家相关财务管理部门根据会计组织和会计研究机构所提出的会计报表改革建议逐步实施各项制度性的变革，细化会计目标、设计会计报告的形式、修正会计规范，以便为会计人员和会计机构提出明确的指导方向。最后，在新的会计制度的指导下，依托于新的会计假设和会计目标，会计机构和会计人员对会计报表继续实施深层次的实践，达到理论与实践的高度一致。可见，知识经济时代我国企业会计报表的变革是一个周而复始、循环往复的过程。在这个过程中，知识经济的精髓才能最终体现在会计报表之中。

［1］中华人民共和国财政部:《企业会计准则--应用指南》,中国财政经济出版社2006年版。

［2］中华人民共和国财政部:《企业会计准则》，北京经济科学出版社2006年版。

［3］里斯托弗·诺比斯、罗伯特·帕克：《比较国际会计》，东北财经大学出版社2002年版。

［4］徐唯俊：《论知识经济时代财务管理模式的创新》，《财会研究》2013年第3期。

［5］王畅：《知识经济时代会计创新思考》，《现代商贸工业》2013年第13期。

［6］郑玮：《浅析知识经济时代的会计创新及发展》，《中国市场》2013年第8期。

［7］李慧青：《财务报表附注披露浅析》，《时代金融》2013年第1期。

［8］邢艳辉：《企业财务报表思考》，《现代商贸工业》2013年第9期。

［9］徐红梅、张同建：《个体人力资本计量方法评述》，《财会通讯》2010年第9期。

［10］刘良灿、张同建：《企业家人力资本价值评估影响因素实证研究》，《财会通讯》2010年第23期。