浅论企业固定资产后续支出核算

摘要：企业固定资产后续支出核算是一个重要而又棘手的问题，其核算内容包括更新改造支出的核算和固定资产修理支出核算两类。固定资产更新改造和修理支出的结果符合固定资产的确认条件，因此应将其将其计入固定资产成本进行核算。

关键词：后续支出 固定资产 会计核算

企业会计准则已经就企业固定资产后续支出核算问题做出了相应的规范，但供电企业固定资产种类较多，在使用期间发生的后续支出形式多种多样，仅靠企业会计准则及其指南很难有针对性的对核算做出准确无误的指导。深入探讨核算规范，对保证固定资产后续支出核算更加准确和易于操作具有明显的现实意义。

一、固定资产后续支出及其特点

（一）固定资产后续支出的概念

根据企业会计准则应用指南的规定，以机器设备和厂房等为主的固定资产，在使用阶段里发生的用于更新改造和修理方面的支出叫做固定资产后续支出。换句话说，就是只有那些已经经过初始计量入账以后的固定资产，它们在后期被使用、被消耗、被损耗的过程中发生的那些一系列支出才被视为后续支出。而凡不是用于固定资产方面的，或者虽然是用于固定资产方面，但并没有发生在特定使用期间的支出，都不能视为固定资产后续支出。

（二）固定资产后续支出的特点

从支出时间的角度分析，它的存在始于固定资产初始计量入账之后，结束于固定资产处置之前。或者反过来说，凡是在计量入账之前和在资产处置期间出现的，即便与机器设备厂房等固定资产相关的各种处置费用，也都不能被界定为固定资产后续支出。从支出的直接目的来看，有的是用于对机器设备等固定资产中某一部分或某一个部件的更新；有的是用于对厂房、仓储设施或办公用房改造、扩建和装修。从支出内容来看，它包括更新改造支出和修理费用支出两部分。

二、固定资产后续支出核算

（一）关于更新改造支出的核算

更新改造支出的形式多样，如对各类建筑物进行改扩建以满足生产经营扩大化的需要；对设备、机器和工具进行改装和革新，在保证他们原有功效的基础上进一步扩充、提高他们的功能和性能等。不同的行业和企业，虽然固定资产在更新和改造时采取的手段和方法不可能完全一样，但其支出的结果大致相同：都是促使固定资产的结构更加合理完善，促使固定资产的功效得以提高。参照会计准则的规定，只要固定资产更新改造支出结果完全符合、满足固定资产的确认条件，就理应将其将其计入固定资产成本。

根据固定资产更新改造的性质，其支出成本应该列入“在建工程”账户进行核算。相应的，对于已经停止使用且已进入更新改造阶段的固定资产如机器设备厂房等，要对其原有价值进行转销。同时需要考虑转销的还有已提折旧额和已计提的减值准备等项目。如果账面价值发生了变化则需要重新计算然后予以转移，转入的账户对应为“在建工程”。更新改造工作往往要持续一段时间，这期间所发生的支出计入“在建工程”账户，改造期间因价格变动获得的收入，可以用来冲减“在建工程”账户；当更新改造项目完成之后，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”账户。需要注意的是，若某一设备的核心部件是以一项独立的固定资产在原来确认的，而经过更新改造之后这一部件被另一新部件代替，此时原设备核心部件的账面价值应单独认定并应予以扣除，反之则不能被扣除。

（二）关于固定资产修理支出的核算

该类支出主要包括大修支出和日常修理支出两大类。从理论上说，固定资产的使用和运转必然会产生磨损和耗费，这一过程耗费的既有资产的价值也有资产的使用价值。为了维持再生产的顺利进行，必须对已经耗费的价值和使用价值进行适当补偿。这里，对价值和使用价值补偿的方式是不同的。其中，对固定资产价值损耗的补偿途径是计提折旧，而对使用价值耗费补偿的途径是维修。固定资产修理，就是对使用时损坏的机器设备厂房极其个别部分进行处置，使其失去的功能和效用得以恢复或者提高的过程。固定资产修理支出，从本质上看仅仅是对原有机器设备被损耗掉的那部分使用价值的一种补偿重，行为的结果并不会在多大程度上改变原有机器设备的基本结构和原有功能，也就是说这种支出并不足以形成新的固定资产。按照企业会计准则，这种改变及其产生的结果尚达不到固定资产确认的条件，因此这类支出如果发生应计入当期损益。

1、大修理支出的核算

大修理支出通常是指那种修理部件较多修理工作涉及范围较广，同时需要支付的款项数目较大修理项目。大修理支出有两大特点，一是从修理费用上看其支出金额可以达到该机器设备原始价格的 50%以上；二是从修理的结果上看，经过维修后的机器设备的使用年限会发生变化，一般要求大修后的使用年限要比原有的年限延长至少2年以上。从本质上看，大修支出活动是一种资本化的行为，因此应将大修支出入账至“长期待摊费用”，之后再按照分期计入损益。理由有二，一是支出金额较大理应分期负担，二是有利于合理避税。

2、日常修理支出的核算

固定资产的使用往往会发生损毁现象，因此机器设备等不可避免的会发生维修行为。一般性的日常维修支出数额较小，当其发生时可以直接计入当期损益，借记账户“管理费用”，账户贷记“银行存款”。需要注意的是，还存在一种与固定资产更新改造和固定资产修理都不相同的一种支出形式，就是所谓固定资产的装修支出。顾名思义，固定资产的装修支出就是对房屋和建筑物的表面墙体进行修饰和美化行为而发生的耗费，如墙砖、灯具、吊顶材料的购买和安装。这种支出发生后，房屋及其建筑物的原有结构都不会发生改变，也不会出现新的固定资产，其作用美化仅仅是房屋和建筑物的表面。在处理诸如此类的固定资产装修支出时，现有的会计准则尚未予以明确。虽然这种支出并未形成新的不同的固定资产，但由于这种支出的金额往往数量较大，所以最好的办法是把它视为长期待摊费用分期计入损益，而不是计入固定资产成本。

参考文献：

[1]财政部. 企业会计准则2006[M].经济科学出版社，2006

[2]邵瑞庆.关于固定资产后续支出会计处理的探讨[J].财务与会计（综合），2008（11）

（李晓璐，1981年生，江苏徐州人，江苏省电力公司徐州供电公司会计师）