论我国房地产计税价格评估争议处理机制建设

纪益成　马铮

摘要：我国各地已陆续开展存量房交易的计税价格评估工作，制定了相应的计税价格评估争议处理办法。介绍国际估税官协会在《计税价格评估争议处理准则》中的争议处理规定，梳理总结国内各地已试行的争议处理办法，对存量房交易评估争议和存量房评估争议进行区分，在评估争议处理原则、争议费用承担等方面提出建议。

关键词：房地产税收，计税价格评估，争议处理

中图分类号：F230 文献标识码：B

文章编号：1001-9138-（2014）08-0064-69 收稿日期：2014-05-19

1 房地产计税价格评估争议问题的背景

1.1 房地产保有环节征税的长期探索

从2003年起，我国借鉴国外运行良好的财产税制度，探索财产税在我国的适用性。于是，先后在北京、辽宁等6个省市进行物业税改革和“模拟评税”试点工作，后又扩大到10个省市的32个县、市、区，对如何科学合理地评估房地产的计税价格进行有益探索。但是，“模拟评税”实际上是没有执行征税的“空转”，并没有涉及征纳双方的实际利益，自然没有涉及太多评估争议问题。2011年1月在上海和重庆个人住房开启房产税改革试点工作，但是两市的试点方案中主要针对新增住房和高档住房进行征税，涉及面小，较少涉及计税价格评估的问题，因此也没有出现太多评估争议问题。

1.2 房地产交易环节征税的评估争议处理

在探索财产税制在我国运用的同一时期，纳税人利用“阴阳合同”逃避房地产交易环节中的税收，严重影响了税收的严肃性，也大大降低了国家利用税收政策对房地产市场调控的力度。因此，在保有环节的财产税尚未大规模铺开试点前，交易环节的税收管理和计税价格评估工作已经在全国范围内进行推广。根据财政部、国家税务总局《关于推进应用房地产评估技术加强存量房交易税收征管工作的通知》（财税〔2010〕105号）要求，各地应于2011年7月1日后，逐步推广应用房地产估价技术，加强存量房交易税收征管工作。目前，从各地已公布的配套方案看，各地都开始探索并实施了与当地相适应的房地产交易环节的计税价格评估工作，其中，评估争议处理也成为探索的重要组成部分。

2 国际上以财产税征收为目的的计税价格评估争议处理经验

境外很多国家和地区拥有较长时间的财产税（主要是房产税）征收历史。以从价税为目的的计税价格评估主要采用以批量评估为主，个案评估为辅的评估系统。其中，批量评估主要针对辖区内异质性较弱的房地产进行模型化评估，个案评估主要针对辖区内异质性较强的房地产进行人工手动评估。批量评估具有高效率、低成本、公平客观等优点，因此在这些国家和地区征收财产税的过程中得到大规模推广。但是，批量评估的结果仍有可能因物业的特殊性造成的评估偏差，或者由于纳税人对批量评估系统的不了解、不信任，从而引起对批量评估结果的争议，所以在一些国家和地区中设有解决争议的机构，备有专业的评估人员或第三方争议委员会进行争议处理，形成了一套成熟有序的争议解决机制。国内已有学者对美国、加拿大、澳大利亚等国成熟的计税价格评估制度进行了详细介绍（朱聪、郑婕，2007；傅传锐、杨倩倩，2007）。国际估税官协会（International Association of Assessing Officers，IAAO）是一个主要从事财产税计税价格评估的教育培训、评估准则制定、评估咨询服务等工作的国际性组织。目前，该协会已制定了15个与财产税计税价格评估相关的技术准则，并且在1981年制定了《计税价格评估争议处理准则》（以下简称“准则”）（Standard on Assessment Appeal），最新版本已于2013年1月通过。

虽然准则在其适用范围中强调，本准则旨在提供一个框架性指导意见，不提出单一具体的争议处理程序，但是从已经建立争议处理机制的国家和地区的经验来看，IAAO给出的争议处理框架具有较强的普适性。鉴于IAAO在国际财产税计税价格评估中的地位，在此以准则为例，介绍在国际财产税计税价格评估争议处理中较为通行的做法。

IAAO在建议中将评估争议处理先按评估财产的类型大体分为两类：地方性财产（Locally Assessed Properties）和中央财产（Centrally Assessed Properties）。其中，中央财产是指铁路、电信、公共设施等财产，评估工作由中央的评估机构完成。在两类财产中又将争议问题进一步分为事实问题（Matters of Fact）和法律问题（Matters of Law）。事实问题主要是有关评估值和影响评估值的相关因素的问题，应该在行政管理的范围内处理，最高处理机构是州或省的财产税法庭。法律问题主要涉及一些法律规章和程序问题的解释、权利豁免、争议处理委员会和特别法庭的司法权等问题。处理地方性财产的评估争议可以依次通过四个层次：与评估机构的非正式交流、独立的争议处理委员会复核、州或省的财产税法庭、法庭。中央财产与地方性财产的评估争议处理机构不同，但是处理争议的结构框架相似。在中央财产评估的争议处理中，事实问题、分类、一致性等问题的解决主要通过纳税人和评估机构之间的非正式的会议交流，尽量减少更高层次的行政处理和诉讼要求；法律问题的解决多借助州或地方的争议委员会或税务法庭等机构。与地方性财产的评估争议处理不同的是，在法庭最终解决争议之前，设置一个中央评估争议委员会做好进一步的争议处理。最后，对中央评估争议委员会或听证会仍旧无法解决的法律问题或法律与事实相混合的问题，根据当地情况由不同级别的法庭做出最终判决。

另外，IAAO建议争议处理的过程中，争议处理程序要为纳税人的争议提供充足的准备时间，但是纳税人不能不合理地要求延迟缴纳税款。因此，对于特别复杂的财产评估出现争议时，征税机关往往要求纳税人在得出争议处理结果前先缴纳相关税款。这点与我国征管法对税收纠纷争议处理规定也基本一致。因此，在处理计税价格评估争议时，有些情况也可以参照税收纠纷争议处理的规定。当然，并不是所有的计税价格评估的争议都可以简单套用税收纠纷争议处理的规定，因在这中间还涉及与评估有关的专业问题。endprint

3 国内存量房交易计税价格评估争议处理的做法

根据财税〔2010〕105号文的要求，国内各地结合本地实际情况，相应出台适合本地的评估争议处理办法，在此进行概括梳理。

3.1 在规定的受理时间内提交书面申请

若纳税人对主管税务机关核定的最低计税价格存在争议，在规定的受理时间内，均可以采用书面形式向主管税务机关进行异议申请。例如，浙江金华市规定纳税人对计税价格有异议的，应在20个工作日之内以书面形式向主管税务机关提出申请；浙江台州温岭市、临海市、玉环县、仙居县要求纳税人在10个工作日之内以书面形式向主管税务机关提出申请；江苏省规定纳税人应当在收到核定计税价格相关文书之日起7日内向主管税务机关提出申请；广东茂名市要求有异议的纳税人在7个工作日内向主管税务机关提出申请；云南玉溪市规定对计税价格有异议的纳税人应在收到评估结果通知书15个工作日内以书面形式向税务机关提出申请；湖南省规定有异议的纳税人须在30日内填写并提交《存量房交易计税价格异议处理申请表》；珠海市规定纳税人对计税价格有异议的，应在15个工作日内由买、卖双方向受理交易申报的税务机关提出争议申请等。

3.2 解决争议的复核机构

通过对各地的争议做法总结来看，处理评估争议的权利机构主要是当地主管税务机关。纳税人如果对计税价格有异议，可以与税务机关的工作人员进行沟通解决，如湖南省要求各级地方税务机关应该明确存量房交易纳税评估异议受理窗口，及时沟通化解异议。进一步，纳税人需要向当地税务机关提交书面申请，若税务机关不能解决争议，纳税人可以向上一级税务机关提起行政复议，若争议仍不能解决，纳税人可以向法院提起行政诉讼。考虑到税务机关人员数量相对不足、评估专业知识背景缺乏，税务机关需要利用第三方的专业机构出具专业意见，协助其确定并解决争议。有的地区规定纳税人提交申请时或申请后提交拥有较高资质的评估公司出具的评估报告，供税务部门做出判断，如浙江台州市、广东茂名市；有的地区规定税务机关在收到纳税人书面申请后，由税务机关委托当地较高资质的评估公司进行实地考察，或者委托当地价格认证中心，如江苏、浙江金华市、云南玉溪市、安徽滁州市等。也有地区规定若纳税人对税务机关的复核仍有异议，可以进一步提请第三方独立的组织。如武汉市规定若纳税人对重新估算的结果仍有异议，可以提请武汉市房地产估价师协会专家委员会进行技术鉴定。

3.3 争议费用的处理

在各地的评估争议处理的文件中，较少明确提及费用负担的问题，大体遵循“谁委托、谁付费”的原则。有的地方要求纳税人自行委托评估机构，承担评估费用，如湖南省规定纳税人对主管地税机关调查核实后认定的计税价格仍有异议的，可委托存量房交易计税价格参照评估机构或者涉税财物价格认定机构进行评估，评估费用由委托方承担；江西上饶市横峰县规定若纳税人对主管税务机关最终确定的计税价格仍有异议的，可委托房地产评估机构进行重新评估，评估费用由纳税人自行承担；珠海市规定纳税人提出税务机关认定的正当理由才允许提出复议，某些正当理由的提出时必须委托随机抽取的评估机构进行评估，评估相关费用由申请人承担。有的地方要求税务主管部门委托评估机构，参考专业意见，并承担评估费用，如南昌市规定若纳税人对征收机关复审结果仍有异议，可以提出个案评估书面申请，由地税局公开招标采购评估机构，并承担评估费用；江苏省规定在纳税人提交书面异议申请后，主管税务机关可以选择委托较高资质等级的评估机构进行评估，并承担相关评估费用。有的地方“谁过失，谁承担”的原则确定，如武汉市规定纳税人可申请第三方评估机构进行评估，若人工评估价格高于或等于系统评估价格的，其费用由申请人承担；若人工评估价格低于系统评估价格的，其评估费用由主管税务机关承担；同样，深圳的做法是若评估机构经复查认定评估结果有误、行政复议或经仲裁或法院裁定评估结果不合理，需对其进行修改的，争议处理费用由评估机构承担；若评估机构、行政复议或经仲裁或法院裁定评估结果是合理反映房地产税税基的，则争议处理费用应由纳税人承担。

4 对房地产计税价格评估争议处理机制建设的建议

4.1 认清存量房交易评估争议处理与存量房评估争议处理的区别

我国的存量房交易评估在国际涉税评估领域属于比较“特有”的现象，除东南亚一些国家和地区也存在这种评估活动之外，大部分国家和地区的存量房评估是为征收财产税作为计税依据而出现的。由于法律体制较为完善，人们纳税意识较强，这些国家和地区的存量房交易不存在“阴阳合同”的现象，因此存量房评估争议出现在财产税等保有环节的税收征管方面。我们国家正在进行的存量房交易计税价格评估与国际上的存量房计税价格评估具有明显的区别，区别体现在进行交易的存量房与存量房数量的差别、计税价格评估的法律依据的差别、计税价格评估费用等。所以，在借鉴国际先进的计税价格评估争议处理的经验中，应首先明确我国存量房交易计税价格评估争议的特殊性，探索针对此类计税价格评估的争议解决方式，为未来可能要开征的房产税计税价格评估争议处理积累经验。在我国台湾地区、泰国等国家地区同样存在存量房交易低报成交价格的现象，因此可以学习借鉴这些国家和地区在存量房交易计税价格评估及评估争议处理中的经验。

4.2 坚持“评征分离”的原则

在境外大部分国家和地区都设有专门的房地产计税价格评估的专业机构，如加拿大安大略省的市政评估公司（Municipal Property Assessment Corporation）。即使在个别的国家，如德国和新加坡，评估工作是由税务局负责完成，但是其评估部门不仅相对独立，而且主要是聘用外部评估专业人员来具体负责评估工作的。

从国内各地进行房地产计税价格评估的文件中可以看到，国内大部分地区的计税价格评估工作主要是由当地的地税部门完成的。正因如此，在评估争议产生后，解决争议的主要机构也是当地的地税部门。计税价格评估机构可以选择采用政府、准政府、中介机构三种形式。国内大部分的地区采用的是政府的形式，即由地税部门承担主要的计税价格评估工作。也有部分地区采用准政府的形式，如深圳的计税价格评估工作由深圳市房地产评估发展中心承担，其性质属于事业法人。也有部分地区采用政府采购的委托具备相应资质的专业评估机构为税务部门提供计税价格评估，如青岛。存量房交易计税价格评估是一项专业性很强的工作，我国的地税部门中具有评估专业背景的人才稀少，本身较难成为独立的评估主体，客观上要求“评征分离”。而且，存量房交易计税价格评估比一般评估工作更加强调独立性，以保证评估过程和结果的公平客观，“评征分离”能有效保证计税价格评估的独立性，可以避免税务机关既当“守门员”又当“裁判员”的现象。最后，在出现评估争议时，“评征分离”能极大减轻税务部门的工作量，减缓征税压力。因此，在我国房地产计税价格评估和评估争议处理中要坚持“评征分离”的原则。

4.3 在计税价格评估发展初期的争议费用由征收机关承担

境外很多国家和地区的计税价格评估争议较多，评估官员在评估完之后的大部分时间是在解决纳税人提出的异议。而我国目前各地计税价格评估争议出现不多，其中一个很重要的原因是进行交易的存量房数量远小于存量房的数量，因此，可以预见，倘若未来对存量房的保有进行征税，评估争议数量会明显增多，若不能很好地处理争议，将成为开征保有环节税收的一大阻碍。因此，在我国房地产计税价格评估发展的初期阶段，应该鼓励纳税人积极参与计税价格评估的系统工程的制度建设。这一方面可以有利于完善房地产信息基础数据库的建立，因为纳税人对其拥有的房产信息最为了解；另一方面可以扩大房地产计税价格评估工作的宣传力度，让纳税人更多了解房地产计税价格评估的相关政策和有关知识，从而使当事人在争议解决过程中能够充分了解计税价格评估工作的专业性和公平性，有利于计税价格评估工作的推广和深入。因此，在计税价格评估发展的初期阶段，争议处理费用可暂先由征收机关承担，作为征收成本的一部分。待计税价格评估制度进一步完善，评估技术较为成熟，大多数纳税人普遍能接受房地产税计税价格评估的时候，再按“谁过失，谁承担”的原则确定负担人。

参考文献：

1.IAAO.Standard on Assessment Appeal.2013

2.纪益成.再论税基评估的有关问题.中国资产评估.2005.7

3.国家税务总局财产和行为税司主编.房地产税制与评税实务（第一版）.中国税务出版社.2010

4.耿继进 李妍 朱奎花 唐勇著.城市房地产整体估价——以深圳市为例（第一版）.中国金融出版社.2012

作者简介：

纪益成，厦门大学经济学院财政系教授，博士生导师，主要研究方向为资产评估理论与方法。

马铮，厦门大学经济学院财政系博士研究生，主要研究方向为资产评估理论与方法。

李求军/责任编辑endprint