跨境电子商务避税行为的法律规制

李文宁

摘 要：由于国际贸易及电子信息技术的发展，国际电子商务在我国也迅速发展起来。随着电子商务交易规模的扩大，资金流动量也不断扩大，国际电子商务避税问题也接踵而至。因此，以国际电子商务避税的成因为切入点，分析国际电子商务避税的现状，并据此提出反国际电子商务避税的方法。

关键词：国际电子商务；避税；成因；反避税

中图分类号：D996.3 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）14-0300-02

一、电子商务避税成因

电子商务作为一种新兴的国际贸易方式，随着互联网的发展及人们生活模式变化而快速发展。它具有电子性、虚拟性、无国界性、自由便捷性等特点，使电子商务采用传统的贸易监管模式不再适合。电子商务信息流动的自由，国际联机在线支付服务以及电子商务的参与者可以自由捕捉交易对象，自由议价，自由交易。这使整个交易过程显得隐蔽、快速。这种交易特点也助长了贸易商避税的投机心理。

1.贸易纳税人的主观动因。企业一般以获取最大利为动机。避税相应地就可以增加收益，这就使他们产生了避税的心理动机，只要客观上有避税机会，缺乏诚信的商人就会利用可能的机会避税。

2.客观方面。首先，网上交易的高速快捷性、隐秘性、数字性，容易使交易逃避征税机关的监管，商务主体遍布世界各地，纷繁复杂，使得难以确定征税主体、征纳对象，这大大增加了税收管理的难度。其次，新的支付方式，如网上、银行、支付宝、e-bay等支付系统的发展使网上交易资金流转无纸化，税务机关难以获得准确的资金流信息。再次，传统的财务管理方式不适应于电子商务。现有企业财务管理对象一般是指一个独立核算单位资金运动实体，是对物质变换活动为特征的实体运动管理[1]。而在电子商务中，企业不是客观存在的物质形态，并且没有严格的边界去界定，传统的财务管理方式难以适应这种企业的虚拟化、交易的虚拟化。电子商务的发展直接导致了信息技术所创造的价值在企业生产及交易中的比率日益上升，企业财务管理理念由“资金运动论”转向“经济信息体”[2]。最后，对电子商务领域的征税缺少明确法律规定，这为企业通过电子商务避税提供了极大便利。这与美国1996年11月美国财务部公布的《全球电子商务选择性征税政策》形成鲜明对比。

二、电子商务避税的具体表现形式

（一）利用电子商务本身特性避税

电子商务是一种整合了商务运作中信息流、资金流、物流，并通过计算机网络完成的商品交易新模式。它表现出的无国界性、虚拟化、数字化、隐匿化的特性及其交易方式、流转程序、支付手段等都与传统商务有很大不同[3]。

1.对有形商品及劳务的电子商务的避税。在跨国电子商务中，这类商品交易方式突破了地域限制，甚至出现商品及劳务提供地与实际收入来源地处于不同国家不同地域的情况。为了避免商家通过网络隐藏自己实际所在地，美国开发了一款软件可以准确定位互联网用户的IP地址。这一技术对避免电子商务避税有重要意义，但目前我国还未具备这种先进的信息技术。对于我国税务机关而言，确定商家具体IP地址或者服务器地址是很难做到的。

2.对数字产品的电子商务避税。数字商品，如数字化书籍、音乐、电影、软件等，消费者可以通过网络对这些商品进行下载并通过网络支付，消费者极易侵犯作者著作权；而不向作者支付价款的，因为没有交易支付也就损害了国家的所得税税收管辖权。另外，我国海关尚未建立起有关电子产品的报关制度，数字化商品不需要通过海关就能自由进出我国关境，这样，外国出口企业就规避了应纳关税。

（二）利用管辖权的不确定避税

传统商务税收的形式是以控制中心或常设机构为主来确定税收管辖权的，而在电子商务中，企业控制中心及常设机构已不是实体的机构。任何人都可能利用服务器及网络进入电子商务领域，税务机关很难定义何为电子商务中的控制中心或者常设机构。电子商务这种打破地域界限的贸易方式，使我国以属地管辖权为主的税收制度受到很大挑战。

各国关于税收管辖权的规定不一也为企业利用电子商务国际避税提供了条件。如我国税收管辖坚持属人兼属地原则。根据属人原则，我国以居民为界定税收管辖权的根据。属地原则则是根据我国领域范围界定税收管辖权。居民是指连续在我国居住一年或一年以上的自然人。当国外居民在国外通过互联网向我国输出商品获取利益时，我国则不能认定该获益者有向我国征税的义务，因为其并非是我国居民。而我国关于企业税收的规定是根据控制中心来界定的。在传统的商业模式中控制是能够并且容易掌握的，但是在电子商务中，由于交易过程在网络上完成，税务机关难以得知交易者的实际控制机构。我国现行税法税种主要包括增值税、消费税、所得税等，但各税种中并没有明确规定电子商务方面的税收征收所以说我国对于电子商务税收管辖权的规定还是不完善的。另外，由于有些国家税收以来源地为标准，而有些国家以居住地为标准。当企业收入来源地与居住地不同，并且收入来源地与居住地税法所规定的税率高低不同时，企业就可以借电子商务的虚拟性，通过选择税率较低的国家为服务器地点，通过远程控制完成交易，这样可在不违反国家税法的情况下避税。

（三）电子商务中的定价转移避税

定价转移是国际避税的常用方式。在电子商务中，企业建立关联企业更加便利，并且由于在网络上进行交易定价更加自由。在高税率国家的企业可使用税率较低的国家服务器，建立关联企业，生产企业可对生产材料征收低税率的国家买进生产材料，在对产品征收低税率的国家高价卖出，这就是“低进高出”。而另一种方式“高进低出”是指，高税率国家的生产企业从关联企业高价买进生产材料，而以低价卖出产品，造成企业亏损来逃避税收义务。这种定价转移的方式结合电子商务，大大降低了企业建立关联企业、完成交易的成本，更满足了企业避税的目的。

我国为了防治定价转移避税，相关税法虽然规定，关联企业不按照独立企业间业务活动收取或支付价款、费用而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整，但这一规定能起作用的前提是税务机关能够及时全面地掌握市场上所交易商品的价格，而我国税务机关对于国际市场上商品信息收集能力不足，网络监控技术又不先进，所以很难控制利用电子商务避税。endprint

（四）利用国际避税地避税

避税地是指税率异常的低于其他国家或地区的地域。如英属维尔金群岛、香港都是著名的国际避税地。企业只需在避税地服务器上建网站，就可将国际避税地当作其交易地点，就可利用国际避税地的税率规定避税。

三、规制电子商务国际避税的手段

（一）根据税收公平原则，以跨境电子商务交易人作为平等纳税主体

首先，政府应避免制定不适当的法令或限制措施妨碍电子商务的发展；其次，加强国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进国际间的网络交易；再次，注重公平，对电子商务与非电子商务交易功能相同的纳税人，征纳税收应一致，不能因交易形态而有所差别。

（二）维护跨境电子商务税收主权

在电子商务发展初期，我国借鉴美国、印度等国家经验给予积极鼓励的态度，但随着电子商务的发展，应高度重视税收流失与税收主权问题。在电子商务中，居民身份或者法人身份隐匿，并且难以确定企业的所在地或者实际交易地点，所以传统意义上的属地管辖或者属人管辖都不适用于电子商务的税收征纳。实际上，在反国际避税的过程中，各国纷纷援引“实质重于形式”原则[4]。我国可借鉴新加坡、OECD的做法确定纳税义务主体。

2000年8月31日，新加坡颁布了有关国际电子商务税收管辖权的原则[5]：

（1）在所得税方面主要是以是否在新加坡境内运营作为判定来源的依据。

（2）在销售方面，如果销售者是货物销售的登记营业人员，在新加坡境内通过网络销售货物一样要交税。

（3）在劳务及数字产品销售方面，在新加坡进行了登记的从业人员应缴纳3%的商品税或者劳务税。

在常设机构的概念上，借鉴OECD不以网址作为电子商务贸易的经营地，而是把使用这个网址进行电子商务贸易的终端可作为固定经营地。对服务器终端有控制权并且其核心业务是电子商务的企业，要按照规定进行电子商务所得税的缴纳。

（三）更新财务管理技术，确立电子单据法律效力

针对国际电子商务以定价转移形式避税及避税港避税，应控制电子商务中的自由定价，更新财务管理技术，确立电子单据的法律效力，建立适用于电子商务的财务申报制度。为税务机关提供一个能有效获取电子商务交易信息的渠道。

（四）加强国家间关于反国际电子商务避税的合作

由于各国对国际电子商务贸易所实施的征税政策差异较大，在涉及到电子商务税收征纳问题上国家间必定会发生摩擦。为了协调我国与其他国家间电子商务税收政策和法规的矛盾，避免跨国避税给国家带来的税收收入损失，各国应加强合作，共同监控电子商务避税，建立起反国际电子商务避税机制，或者制定具有普遍约束意义的国际准则来规范国际电子商务的征税问题。

（五）加强征税机关与银行的紧密合作，获取更多网络交易的情报

由于电子化货币及国际联机银行的世界合作性是国际电子商务交易得以形成及发展的重要因素，跨境电子商务商家一般都是通过国际联机银行，利用电子货币支付。这种支付方式的隐藏性，加之银行的保密制度，使税务机关难以获取有效的资金流动信息。为了克服这一困难，国家税务机关应该与银行、工商管理部门、海关、外汇管理部门达成合作关系，实现必要信息互通、共有，建立一个外国资金流动情报网，以便获取更多、更全面的有关国际电子商务贸易的资金流动信息，进而更加及时有效地控制和管理国际电子商务交易资金在我国的流动，进一步保护我国对国际电子商务的税收征纳权。

参考文献：

[1] 吴靳.电子商务对企业财务管理的影响[J].会计之友，2009，（3）：30-31.

[2] 张凯，韩辉.论网络经济下的企业财务管理创新[J].社科纵横，2009，（10）：73.

[3] 王晓，杨坤.企业利用电子商务避税的优势及策略[J].中外企业家，2008，（1）：88-90.

[4] 萧承龄.实质重于形式——一项反避税斗争的国际惯例[J].涉外税务，1999，（9）：25-28.

[5] 朱婷玉，刘莉.电子商务税收政策比较及对我国的启示[J].当代经济，2008，（5）：62-64.

[责任编辑 李 可]endprint