全面“营改增”面临的压力及应对策略

●白之璇

全面“营改增”面临的压力及应对策略

●白之璇

2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。截止2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行。

文章在对“营改增”进行研究时，首先介绍了全面实行“营改增”的背景和意义。接着，探讨“营改增”所面临的压力，与实际相结合，从“纳税人”、“税务机关”、“政府”三方面入手，详细阐述了“营改增”所要面对的问题和挑战。最后，针对现存的压力和挑战，提出对策和建议。

营业税 增值税 应对策略

自2012年1月1日在上海启动交通运输及部分现代服务业营业税改征增值税改革试点后，“营改增”采取“地区试点”、“行业试点”的方式先后在上海、北京、江苏、天津、浙江、宁波、安徽、福建、厦门、湖北、广东和深圳等12个省市和计划单列市的交通运输及部分现代服务业进行。由于这种做法不可避免地导致同一行业不同地区、同一地区不同行业间的税负差异及增值税“抵扣链条”的中断，因此，国务院决定自2013年8月1日起，在全国范围内展开交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点工作，同时择机将铁路运输和邮电通信等行业纳入试点范围，并力争“十二五”期间全面完成“营改增”工作。为了确保“营改增”扩容工作顺利实施，就需要对“营改增”相关问题加以研究，及时发现并解决问题，从而保证“营改增”工作的顺利贯彻与实施，达到“营改增”的预期目标。我们将从“营改增”扩容后带给纳税人、税务机关、各级政府的压力进行分析，并提出相应的应对策略及建议。

一、“营改增”全面施行势在必行

1.“营改增”是税收制度本身完善之需。1994年税制改革之前，我国流通环节的税收以传统的产品税为主，其计税依据为销售额，销售环节越多，累计税额也就越高，重复征税问题严重。为解决上述问题，1994年税制改革取消了产品税，改征增值税。由于增值税只对行业增加值征税，既避免了重复征税，同时又保持了税收的“中性”。可见，用增值税全面代替产品税，直至在全部流通环节征收，应该是1994年税制改革的初衷，但是当时出于保证地方政府财力考虑，加之服务业规模小，复杂性高，征管难度大等特点，不得以将增值税的适用范围限制在商品流通范围内，而劳务、服务流通部分仍保留征收营业税，营业税成为1994年税制改革保留的“尾巴”。

这种在部分行业保留营业税的做法，既无法最终彻底解决生产和流通环节重复征税的问题，也导致行业竞争不公，同时增值税抵扣链条无法完全连接起来，税收的“中性”原则无法全面覆盖。目前“地区试点”、“行业试点”的办法必然导致“营改增”试点地区、行业总体税负成本低于未实施转型的地区、行业，随着改革范围的逐步扩大、改革的进一步深入进行，这一问题将愈发突出，改革全面实施势在必行。

2.“营改增”试点的显著成效激励“营改增”全面实施。“营改增”作为一项重要的结构性减税措施，对于“营改增”的行业来说，在合理的税制设计下，可以实现总体税负不增加或略有下降；对于原增值税纳税人来讲，“营改增”后，制造业和服务业之间的抵扣通道打通，其抵扣范围扩大，减税效果显著。据测算，截至2013年2月底，“营改增”总体减税规模达到550亿元以上，充分实现了“营改增”减税的总体目标。企业税负的降低，也有利于企业降低成本，最终会在一定程度上使产品和服务价格得到降低，这无疑成为消费者福音，成为“营改增”的又一大“利好”。

“营改增”通过解决服务业面临的重复征税问题，为现代服务业创造了与生产、流通业公平竞争的税收环境，对扩大服务业的市场需求和深化产业间的分工协作、引导企业转变产业发展模式和经营方式、促进服务业分工的细化和专业化、推动现代服务业和先进制造业深度融合、增强现代服务业企业的核心竞争力具有积极作用。而现代服务业的快速发展，将带动就业岗位供给的增加，扩大就业成为“营改增”带来的另一“福利”。

另外，在现代市场经济中，商品生产流通和服务捆绑销售的行为越来越多，形式越来越复杂，要准确划分商品生产流通和服务各自的领域也越来越难，这给增值税、营业税征税范围的划分与界定提出了挑战，加大了征管复杂性程度。全面实行“营改增”，在一定程度上可强化征管，减少税收流失。

3.“营改增”符合国际惯例。从国际税制改革发展趋势看，目前全世界已有170多个国家和地区开征了增值税，征税范围通常会覆盖绝大多数商品生产流通和劳务。可见逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例。

二、全面实施“营改增”各方将面临的压力

1.纳税人可能面临三重压力。（1）税负增加压力。“营改增”的减税效应显而易见，但有约5%的企业税负可能有所增加，如交通物流业就已经遭遇税负上升。据2010年上市公司各板块数据统计：物流、航运、航空、陆路运输、铁路、机场、高速公路毛利率水平依次为8.9%、17.1%、21.8%、23.1%、37.1%、41.1%和58.2%，理论上看：“营改增”后物流、航运、航空、陆路运输、铁路和机场等行业税负将有所下降，高速公路税负将会有所上升，但实际情况却不尽然。2012年3月中国物流与采购联合会对上海65家物流企业进行调查的结果显示：被调查企业在2008年至2010年年均营业税的实际负担率为1.3%，其中运输业务负担率平均为1.88%。实行“营改增”后，增值税负担率会增加到4.2%，上升幅度为123%，给原来利润水平就不高的交通物流业造成很大压力。而即将“营改增”试点的电信、建筑、金融也同样面临税负考验。以建筑业为例：据中国建设会计学会挑选的66家企业的理论测算结果，“营改增”后，平均减轻税负为83%。而实际测算结果是，平均增加税负为93%，“营改增”后折合营业税税率是5.80%，增加2.8个百分点。建筑业本身属微利行业，2010年公布的产值利润率只有3.55%，2.8%的增幅对企业乃至整个行业来讲，压力可想而知。

造成上述理论测算与实际情况相悖的原因有两个：一是成本中可抵扣比例较低。如交通物流业可抵扣增值税进项税额的项目中购置运输工具、燃油及修理费等，在企业总成本比例中尚不足40%，若企业生产周期处于成熟期，新增固定资产不多，短期内税收负担必然加重。二是无法取得合法凭证导致抵扣不足而导致税负增加。由于理论测算是以理想的税收环境为前提的，即假设向企业提供产品与服务的全社会各行业均实行了增值税，且企业无一遗漏均能取得进项税发票，不存在小规模纳税人、简易计税方法、减免税优惠政策等实际问题。而上述前提假设是无法做到的：如交通业支付的路桥费、保险费、外地加油费等，就因无法取得专用发票而导致抵扣不足；建筑业会因为“甲方供料”，上游企业“散、杂、小”等原因而导致抵扣不足。

与此相对应的是：在我国现行的产品定价、计价方式以及低价中标竞争形势之下，将增加的税负转嫁给下游企业和最终消费者，同样存在着制度、政策和实际操作上的矛盾，部分“营改增”企业增加的税负无法全部顺利转嫁，企业税负增加不可避免。（2）内部管理压力。与营业税比，增值税的计算和征收要更复杂，其对企业财务管理、经营模式、市场行为等都将产生极大影响，对企业内部管理也提出更高的要求。松懈的内部管理、粗放的经营模式、低层次的财务管理水平，都将直接导致进项税难以抵扣，税收成本增加。以交通运输企业为例，传统的单车挂靠运输公司的粗放式运营模式，是由于抵扣不足造成企业税负大幅增加的主要原因。如何加快企业的现代化管理，成为摆在企业面前的一大难题。（3）加强征管压力。“营改增”直接导致地方财力减少，为保证地方财政收入，部分地区必将进一步加强税收征管，包括对其他各税种、各种非税收入的征管。因此，地税部门对各种会计凭证的规范性要求也比以前更高，对企业会计核算的审查更加频繁，企业面临处罚的压力加大。

2.税务机关面临的征管压力。（1）国税系统征管压力。“营改增”后，随着增值税征收行业的扩大，国税征管范围也将日益扩大，工作量急剧膨胀，而且新增行业企业存在工作地点流动性大、工艺复杂、产品同质性少、规模相对较小、行业间的差别大、特殊情况多等情况，使征税范围的确定、纳税人的划分、减免税办法、购买、开具发票的管理都变得很复杂，国税系统的纳税审核与监管难度加大。（2）地税系统管理职能下降压力。全面实施“营改增”后，营业税将退出生产流通领域征税，而企业所得税也将因国税发[2008]120号规定：“2009年起新增企业所得税纳税人，除特别规定外，应缴纳增值税的企业，其企业所得税由国家税务局管理；应缴纳营业税的企业，其企业所得税由地方税务局管理”的规定变为全面由国税局负责征管，导致由地税征收管理的企业所得税也随“营改增”而失去新的增长空间，随同地税发票附征的企业所得税与个人所得税收入也将因发票管理权限的丧失而消失，从而形成地税征管三大主体税种全面削弱的局面，地税部门在纳税人和地方政府中的地位大幅下降，职能明显弱化。

3.政府面临的收入减少压力。营业税在地方收入中的比重一般占到40%，是地方一般预算收入的重要来源。如前所述，“营改增”将会带来减税效应，“营改增”的全面实施必然导致财政收入的大幅减少。就目前已推行“营改增”全国试点的两大行业进行测算结果显示：财政将减收7300亿元左右，相当于2012年全国财政收入的6%。而当前“营改增”试点过程中采取的办法是原来归地方的营业税改征增值税之后依然入地方库，中央不参与因试点所带来的增值税增量的分成。按此方案：维持中央地方对增值税的分配关系不变，即中央地方以75∶25的比例承担原增值税行业减税规模，地方承担对“营改增”行业的减税额度，预计中央财政将承担1500亿元的减税规模，地方财政则承担其余5800亿元的减税规模。如果“十二五”期间全面实施“营改增”，预计今后两年地方财政每年要承担的减收规模达2900亿元。如此规模的减收无疑会加大地方财政收支缺口，大大影响地方参与全面“营改增”的积极性。

与此相对应：今年以来经济形势下行压力巨大，以增值额作为计税依据的增值税收入会相应减少；同时土地财政吃紧，地方政府对营业税高度依赖，因此“营改增”对于地方政府来说，无疑带来巨大的财政压力。

三、缓解压力的策略及建议

1.企业应对策略。（1）合理利用增值税特点，充分抵扣进项税额，最大限度降低税负。包括规范内部管理，特别是发票管理，修补断裂的增值税抵扣链条；充分理解和掌握新的税收政策，创造条件，充分享受税收优惠；调动销售、采购、营销、信息技术及法律部门全员积极参与增值税专用发票的收集、审核、整理工作，避免由于抵扣凭证不符合规定而增加税收成本。（2）充分评估“营改增”政策给本企业带来的直接影响和间接影响，重新考量本企业的营运模式和供应链安排，提早做好分析预测，积极开展纳税筹划。包括在条件和政策允许的情况下，转变与征收增值税不匹配的粗放的经营模式，必要时考虑将主辅业务进行剥离，以“营改增”为契机，带动企业向专业化、高精尖方向发展；对企业组织机构及业务进行一系列的整合、布局和调整：如选择设备投资最佳时间、优选合作企业、选择有利于减低税负的纳税人身份、积极创造条件以适用税收优惠政策等，最大限度地节约税收。

2.税务机关应对策略。（1）充分依托网络技术，全面实行信息化管理，顺利完成“营改增”试点纳税人征管范围转换和业务衔接工作。包括搭建工商、国税、地税协作平台，构建“营改增”财税信息共享平台系统，摸清基础税源，建立管理信息档案；摸清纳税人经营管理模式及经营特点，准确核定“营改增”纳税人适应发票种类和用票数量，方便专用发票的认证与管理；积极开展税源监控和纳税评估，通过对试点纳税人的数据采集分析和利用，逐步建立“营改增”管理风险指标体系，提高“营改增”企业后续控管能力。（2）近期内加强国、地税局之间的协作，暂时缓解地税系统管理职能下降压力。包括建立信息交换制度，运用人员传递、电信联系等方式沟通信息，加快国、地税征管信息系统互通互联，建立统一的数据交换平台，实现信息共享；联合加强税务登记管理，联合核定个体税额，加强税务检查协调；加强所得税政策执行的沟通协调，建立企业所得税管理的定期联系制度和信息共享制度，共同做好所得税征管工作。长远来看，应积极构建地方税收体系，确认地方税收主体税种取代营业税地位，根本解决地税系统管理职能下降问题。

3.政府财力减少压力应对策略。（1）健全地方税收体系，不断壮大地方政府财力。全面实施“营改增”后，地方政府缺乏主体税种，而政府又必须有独立的收入来源，寻求收支平衡，这就有必要重新构架政府间税收安排、重建地方税种。政府间税收安排应遵循三项基本原则：与宏观经济密切相关的税收归中央，具有流动性税基(容易出现辖区间税负转嫁)的税收归中央，税基分布不均衡的税收归中央；地方政府应以税基不具有地理流动性的税收为主要收入来源。唯有如此，地方政府的征税行为造成的影响才不会外溢到其他辖区，从而消除了向其他辖区转嫁税负的可能性。

因此，长期来讲，地方财政主体税种理想的选择是房地产、资源税。但现实的情况是目前我国上述税系尚未形成完备的体系，且税额较小，远不足以保证地方支出需要，无法承担起地方主体税种的责任。有鉴于此，新的地方主体税种的选择，应该是“增设新税”与“改制老税”双管齐下。包括：加快“费改税”步伐，开征新的地方税种，对体现政府职能、收入数额大、来源稳定、具有税收特征的收费基金改用税收取代，重点是研究开征环境保护税和社会保障税；改革城市维护建设税，按照独立税种的要求，重新确定税率，扩大征税范围；继续推行房产税改革，继续推进资源税从量计征改为从价计征的改革，适度增加税负并扩大征收范围等。（2）厘清中央和地方的财政分配关系。现阶段做好税种收入的重新划分工作，在保持增值税分成比例不变的前提下，在企业所得税、个人所得税中扩大地方的分享比例；随着税制改革的不断完善，在中央与地方事权划分时机成熟时再按照“财权与事权相匹配”的原则，统筹考虑各个税种，重新划分中央与地方的财权，重新设定中央税与地方税。理顺中央和地方的财政分配关系，保证地方财力有足够的支撑，缓解因“营改增”给地方政府带来的财政压力。

[1]刘尚希.“营改增”对财税体制的影响及其对策建议.中国财经报. 2013.06.18

[2]古成.政府间税收划分理论分析与政策选择.经济理论与经济管理，2008（7）

[3]贾康.地方税体系如何构建.腾讯财经

（作者单位:中央财经大学税务学院 北 京 100000）

（责编：吕尚）

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