试论税收促进慈善发展的二律背反现象

摘要：我国税收优惠政策对慈善的发展一直起着鼓励和扶持的作用，然而在这几年的慈善事业中，税收的作用不尽如人意，甚至受到诟病，呈现出明显的二律背反现象。即我国税收鼓励和促进慈善基金会和慈善事业的发展，在实践中税收抑制和阻碍慈善基金会和慈善事业的发展。本文通过论述慈善税收优惠政策二律背反产生的现象，分析这种现象产生的原因，并提出当前慈善税收优惠政策的思考和建议。

关键词：税收 慈善 二律背反

慈善是中华民族传统美德，慈善事业是中国特色社会主义事业和社会保障体系的重要组成部分。加快发展慈善事业，对于新形势下调节利益分配、缓解社会矛盾、促进社会公平、增进社会和谐，提高公民社会责任意识、营造良好社会风气、促进社会主义精神文明建设、增强民族凝聚力，具有重要作用。在我国慈善事业的发展历程中，税收一直贯彻党和国家的方针政策，体现国家鼓励和发展慈善的意志。税收政策对企业做慈善的减免和优惠起着鼓励和扶持的作用，然而在这几年的慈善事业中，税收的作用不尽如人意，甚至受到诟病，呈现出明显的二律背反现象。二律背反是18世纪德国古典哲学家康德提出的哲学基本概念，指对同一个对象或问题所形成的两种理论或学说虽然各自成立但却相互冲突或自相矛盾。税收中出现的这种二律背反的命题是由哲学中的二律背反衍生的，即：我国税收是鼓励和促进慈善基金会和慈善事业的发展，在实践中税收是抑制和阻碍慈善基金会和慈善事业的发展。下面予以分析：

一、税收鼓励和促进慈善基金会和慈善事业的发展

主要表现在以下方面：

一是税收政策一贯秉承国家鼓励慈善的理念和导向。从1993年颁布的《企业所得税暂行条例》就规定了纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。1999年出台的《公益事业捐赠法》第二十四、二十五条规定：公司和其他企业依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受企业所得税方面的优惠。自然人和个体工商户依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受个人所得税方面的优惠。这些法律在税收政策的制定和贯彻中都充分得到体现。

二是税收优惠政策和措施充分发挥了促进慈善的作用。《企业所得税法》第五十三条规定，企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。《个人所得税法》和《实施条例》规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠部分，从应纳税所得中扣除。这些优惠政策和措施都在实际执行中。

三是对红十字会的税收优惠政策体现了最大限度的支持公益慈善事业。财政部、国家税务总局《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关问题的通知》（财税[2001]28号）规定：捐赠给红十字会及其“红十字事业”，捐赠者准予享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。这一政策极大地鼓励企业等社会力量向红十字事业的捐赠，2012年红十字会接受捐赠 11719万元，2008年曾达到153797万元。

四是从网上查询近三年的中国慈善排行榜数据显示，2013年04月27日发布“2012中国慈善排行榜”上榜慈善家311位，捐赠总额约70.99亿元；上榜慈善企业有627家，捐赠总额近95亿元，榜单合计捐赠总额超165亿元。“2011年中国慈善排行榜”入榜慈善家231位，捐赠总额约81亿元；上榜慈善企业605家，捐赠总额104.47亿元。榜单合计捐赠总额超185亿元。据此测算，每年对慈善的税收优惠至少可以达到20亿元以上。

从上述分析来看，无论是慈善税收优惠政策还是实际执行都充分体现了税收鼓励和促进慈善事业的发展。

二、税收抑制和阻碍慈善基金会和慈善事业的发展

主要表现在以下方面：

一是税种设置上：我国慈善税收政策不尽合理，针对富人的税种严重缺失，税收没有起到劫富济贫的作用，反而在逆向调整。中国的社会保障和社会福利严重缺失，富人喜欢给自己和后人遗留尽可能多的财富，主动捐赠的自然就少。我国法律关于捐赠的税收优惠主要体现在《企业所得税法》和《个人所得税法》及其实施条例，此外，在契税、土地增值税、印花税、关税等税种的相关规定中，也涉及到一些关于捐赠行为的税收优惠，只是数量很少，调控力度不大。而在西方国家开征有遗产税、物业税、奢侈品消费税等税种。这些税的作用就是鼓励富人多捐赠做慈善，减少奢侈浪费，并且起到了非常好的效果。

二是扣除比例设置上：在企业所得税中，一般性税收规定是按12%比例税前扣除，少数几项特殊税收规定允许100%全额扣除，如当时企业为汶川、玉树地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠；在个人所得税中，一般性税收规定是按30%比例税前扣除，少数几项特殊税收规定允许100%全额扣除。在国外许多国家实行的是税前全免，有的国家是按照50%减免，有的国家按照30%减免，我国只有在企业年度利润总额12%以内的部分才准予税收减免扣除，导致企业感觉捐赠越多反而还要增加纳税，严重抑制了企业捐赠的积极性。下面举一例也许会更易于理解企业家们的怨言：倘若一个企业年利润为1000万元人民币，按照25%的企业所得税缴纳标准，上交给国家250万元的税收；如果这家企业想从这1000万元的利润中捐款300万元给慈善机构，按照12%的比例上限作为税前扣除，税前准予扣除的金额为120万元，这样企业还需要为自己捐赠的300万元中的180万元纳税，即按照180万元的利润来缴纳企业所得税45万元。这就形成了善款的“重复缴税”。这样就打击了很多想要多做公益捐助的企业积极性。

三是免税待遇和抵扣制度上：在我国公益慈善组织在免税待遇上大相径庭，同样是“官办”的公益慈善组织也分三六九等，民办的公益慈善组织更不用奢盼了。《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关所得税政策问题的通知》财税[2000]30号规定，企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关（包括中国红十字会）向红十字事业的捐赠，在计算缴纳企业所得税和个人所得税时准予全额扣除。同时《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关问题的通知》财税[2001]28号又规定，划分“完全具有受赠者、转赠者资格的红十字会”和“部分具有受赠和转赠资格的红十字会”。这些限制把大量的非营利公益慈善组织享受税收优惠待遇拒之门外。可以从一组报载数据看看非营利慈善组织在税收优惠上的争取难度之大，截至2012年9月，在广州市登记的社会组织共3116个，而广州地税局资料显示，2011年公布获得免税资格的仅27个；全省登记的社会组织33176个，2011年仅有187家获得免税资格。因此，普遍认为我国慈善税收减免待遇的缺陷和免税额的不合理是抑制和阻碍慈善发展的一个重要原因。endprint

三、 慈善税收优惠政策二律背反现象产生的原因分析

（一）税收的功能与慈善的理念差异是二律背反的直接动因

税收是国家最主要的财政收入来源，税收也是国家与纳税人之间的征纳博弈，国家想征更多的税收保障国家机器有效运行，而纳税人却想纳最少的税收，享受最好的社会福利。我国慈善捐款的税收减免主要是所得税即企业所得税和个人所得税，所得税是我国第二大税种，据2012年统计资料显示，企业所得税占19.5%，个人所得税占5.8%，所得税在整个税收收入“大盘子”中的比例占到25.3%左右，一旦针对企业和个人捐赠的税收优惠额度提高，势必会对国家的整体税收收入有所影响。而人们把慈善作为社会财富的第三次分配，讲的是社会责任和无偿奉献，当富人们在自愿的基础上拿出自己的部分财富，帮助穷人改善生活、教育和医疗条件的同时，还要承担交纳税收的义务而无法接受捐款还要交税，会严重挫伤行善人的积极性。于是，社会各界纷纷质疑和发难慈善税收优惠政策的合理性。

（二）人们的慈善热情高涨与慈善组织体系不健全是二律背反的现实成因

中国的慈善事业尚处于初级阶段，而人们对慈善事业的向往和期盼由来已久，热情高涨的心情和完美无瑕的崇高设想，使人们对待慈善事业容不得半点的瑕疵。然而，这几年一哄而上的基金会井喷式的发展，规模急剧膨胀，截至2013年3月底，全国共有基金会3080个，其中公募基金会1327个，非公募基金会1753个。一方面是社会长时间的积淀释放，另一方面也是人们实践和谐社会的美好向往。经过几年的实践操作，人们才发现光有一腔热血和良好的初衷要做好慈善事业还是远远不够的，更多的慈善基金会正处在既无奈又无所适从的困境当中。慈善机制远远落后于整个社会的慈善热情。基金会中心网于2012年8月推出了中基透明指数FTI，其中满分129.4分，合规分48.8分，截至到2013年8月28日，满分的基金会全国只有35家。民政部最早成立的“中国儿童少年基金会”中基透明指数FTI只有87.75分。若按地区划分，浙江省排名第一，平均得分只有69.4分，作为主管部门的民政部排名第二，平均得分只有67.07分，排名最后第32的甘肃省平均得分只有8.51分。社会公信力不高、制度不健全、操作不规范、财务不透明、资金运用效率低下等等，这些问题既反映了当前我国慈善基金管理和使用中存在问题的现状，也反映出我国慈善基金会管理的困难和无奈。在这种时机不成熟时如果加大税收优惠政策，推行税收“普惠制”必将给不法分子以可乘之机。

（三）人们对税收和慈善的认识误区导致二律背反趋势越发明显

税收是社会财富的第二次分配，核心价值就是调节社会收入差距，削峰平谷，促进社会公平。一直以来，人们对生产经营所创造的财富交纳税收是无可厚非的，交税是一种义务，具有无偿性、强制性和固定性的特征，无法讲求回报，也没有特别的褒奖。因此，对企业而言，除了应该交纳的税收以外，决不会再多交纳一点，哪怕是善款的“重复缴税”也会遭受质疑。人们对税收的态度是惧怕和无奈，涉及税务事项也很低调，然而面对慈善却大相径庭。在当今网络信息时代，一个企业的社会责任、公众形象是关系到企业生死存亡的大问题，只有承担社会责任，用先富带动后富，才能长久地发展；反之，不承担社会责任，一味地收敛聚集财富，很容易被社会所仇视，对企业自身发展也极为不利。所以，深知社会舆论重要性的企业家们，会从企业自身考虑，在实际付出与回报中权衡，会选择舆论效益最大化，而做慈善则是舆论效益最大化的集中体现。慈善是中华民族的传统美德，低调务实的慈善理念和实践源远流长，然而当今高调做慈善的大有人在，虽然无可厚非，动机和心态也可窥见一斑。

（四）社会的信用体系缺失也是二律背反的成因之一

社会的信用体系与慈善税收的政策制定、征收管理紧密联系，正是在当前社会信用普遍缺失的大环境下，信任危机，造假盛行，企业假账泛滥，偷税漏税严重，假捐赠假报道频频出现。这些信用缺失造假的现象又反向影响着慈善税收政策，会担心企业假借“慈善募捐”之名行“偷税漏税”之实，表面捐款，实际上很大一部分通过免税又回到了企业自己的口袋。因此，势必会从严掌握，加强管理。所以人们又会抱怨：我国慈善税收对公益事业的界定范围太小，只有在法律涵盖范围内的公益、救济性的捐赠才能够享受扣减的税收优惠政策；对捐赠方式限制得过于严格，直接向捐赠对象进行捐赠，不能享受任何税收减免，而必须通过我国境内的非营利的社会团体、国家机关进行捐赠，才能享有税收减免的资格；捐赠程序规定非常严格，税收减免手续非常繁琐，使许多人只能望而却步等。

这种现象有点如同“木桶效应”，“木桶效应”是指一只木桶能盛多少水，并不取决于最长的那块木板，而恰恰是取决于最短的那块木板，也可称为短板效应。一只木桶只要有一块短板，即使其他所有的木板再长也于事无补。税收法律和政策的制定往往都是针对“短板”，不可能因为其他“长板”的叫屈而改变。但是，往往许多“长板”的鸣冤也会形成社会同情和共鸣，影响着慈善税收的政策和形象。

四、当前慈善税收优惠政策的思考和建议

税收政策是风向标，反映出国家鼓励或抑制某个行业或产业发展的导向；税收政策也是杠杆，可以撬动某个行业或产业的发展。目前正是我国慈善事业刚刚起步发展阶段，慈善捐赠的税收优惠政策就显得尤为重要。税收已经成为当今中国慈善捐赠社会矛盾的焦点，凡是与慈善税收有关的政策，无不牵动着人们敏感的神经。当人们普遍把我国慈善事业落后的原因归咎于我国的税收政策时，应该引起决策者们的高度重视。如何避免慈善税收成为矛盾的焦点，本文提出如下思考和建议：

（一）适当提高所得税的扣交比例

人们从事慈善活动，相当于企业或公民个人帮助政府承担了部分社会福利责任，也应该获得政府的免税待遇。如何在向企业和富人征税的同时，又不会影响他们做慈善的热情。英国经济学家哥尔柏说过：“税收这种技术，就是拔最多的鹅毛，听最少的鹅叫”。这种“拔鹅毛的理论”同样适用于慈善税收的优惠政策。精通于这门技术并运用好，能使慈善税收的优惠政策发挥的更好，消除税收在慈善中的负面形象。其实企业和富人都不希望公众把“为富不仁”、“缺乏善心与社会责任感”的帽子戴到自己的头上，当企业和富人在税收和慈善中权衡、纠结时，适当提高一点企业所得税的扣交比例，会大大减少怨气，提高企业慈善捐款的积极性。提高个人所得税的扣交比例，会大大激发全社会慈善捐款的热情，减少对慈善税收优惠政策的非议。如果老百姓捐款还要交税，会严重挫伤他们的积极性。当人们看不到税收“削峰平谷”、消弭贫富差距的作用，如果还让他们从兜里捐款又纳税，即使税负很低也是不可能被接受，在非自愿的前提下必然会感觉到捐款和纳税之“痛”。而老百姓也不再是普通的百姓，而是学者、专家、名人、富人等等，作用不可小觑。endprint

（二）开征遗产税和赠与税

开征“遗产税和赠与税”被公认为是“劫富济贫”的最有效的税收措施，也得到绝大多数人的支持和拥护，非议最少效果最好。税收应该要多盯着有钱人，多“照顾”中低收入者和弱势群体，发挥税收的经济杠杆作用。当经济发展到一定水平，调整收入差距成为国家税收的主要职能时，开征遗产税和赠与税，并对慈善捐赠实行税收抵扣优惠，有利于社会和谐。对遗赠人将自己的财产通过正规渠道赠与社会公益慈善组织或依法设立慈善基金会的，允许从遗产中全额扣除并给予免征各项税收的优惠待遇。这样做，一方面可以增加税收收入，另一方面也可以极大地刺激遗赠人的公益捐赠积极性，促进我国慈善捐赠事业的发展。

（三）公平抵扣制度

对所有非营利公益慈善组织和基金会的慈善捐赠在税收抵扣制度和免税资格上应该一视同仁，不应区分公募与私募，“公办”与“民办”，做慈善应该不分机构大小人员多少，公平对待。可是目前的状况是等级分明，待遇也大为不同。红十字会的税收优惠政策是全抵扣，虽然曾经信用危机，但还是全部保留。接着是“官办”也叫“公办”慈善组织，“官办”也分全国和地方二类，下面才是“民办”慈善组织。在税收方面，同为非营利组织的民办非企业单位，日子最难过。这类机构的每一笔收入（包括捐款和政府购买服务收入）都需交纳营业税，年终有余要交企业所得税，接受捐款开具的发票无法让捐款人享受免税，与企业没有区别。国家对非营利组织的税收优惠政策，在民办非企业单位里完全没有体现。

另外，还有一些特例的捐赠，税收抵扣政策也应该体现特事特办，如：裸捐或捐财产等。不能由于一个行善之人，在走到生命的尽头，把一生的财富捐给慈善事业，最后还要背着拖欠国家税款的罪名，这于法于理于情都说不过去。捐财产也是一样，当年曹德旺先生在捐了35亿福耀玻璃的股权，反而还欠着国家6.72亿元税款，这能让人们接受吗？这些特例数量虽然很少，却能引起巨大的社会反响，广受争议。针对这些特例的捐赠，应该采用个案审批制，即涉及到企业或个人裸捐和捐赠财产的，抵扣税款额在100万元以下，由省税务局个案审批，抵扣税款在100万元以上的，由国家税务总局审批，各负其责，不得越权。

（四）改变慈善捐赠的宣传口径

在市场经济中，企业始终是以盈利与增值为目的，因而对于企业慈善捐赠问题的重点在于如何在税收政策的硬性环境下既能最大程度的实现企业自身的利益又能兼顾对社会的回馈与奉献。事实上企业对支出的每一分钱都看的很重要，在慈善捐赠中也会对名声与利益权衡。下面算一笔账：假定一个企业一年有10亿元利润，愿意捐赠1.2亿元，按照《企业所得税法》计算，该企业可免交该笔款项25%，即3000万元的所得税，虽然实际只拿了9000万元，却得了捐1.2亿元的名声。如果该企业一次性捐10亿元，其中8.8亿没有完税，还需补税2.2亿元，一共需付出12.2亿元，却得到捐款10亿的名声。含税捐赠的宣传口径，既可以满足企业和富人的善举之意，也不会减少税收收入。

五、结束语

十八届三中全会提出“改进社会治理方式，创新社会治理体制”的新思想，强调要激发社会组织活力，适合由社会组织提供的公共服务和解决的事项，交由社会组织承担。这项关于社会体制改革的顶层设计，将从制度层面克服制约社会慈善组织发展的瓶颈，让公益慈善特别是民间公益慈善获得释放。可是，慈善税收这种二律背反现象将会长期存在，这是由税收的本质特征和人们对慈善捐赠的心里预期所决定的。中国的经济虽然已成为世界第二大经济体，但是还处于初级发展阶段，人口基数大，税收基数还比较小，税收优惠额度不可能一下子提得很高，至少不可能完全免税。而中国的社会已经进入未富先老的现实，各种社会矛盾积聚，政府不可能大包大揽，需要依靠更多的社会力量，来互助承担解决受灾、贫困、医疗、养老等社会问题。慈善税收优惠政策应该逐步减缓和消除人们的负面影响，最大限度地为我国慈善事业发展发挥有效作用。

（谢民，1958年生，浙江衢州人，高级会计师，中国会计学会高级会员，浙江省衢州市地税局，研究方向：会计制度与诚信管理、税收与慈善等）endprint