我国税收政策在深化收入分配改革中的作用机制与定位

●段伟力

我国税收政策在深化收入分配改革中的作用机制与定位

●段伟力

一、引言

收入分配差距问题是一个世界性议题，在各个国家的发展历程中都不可避免。然而从全球视角来看，中国目前的情况似乎更为严重些，已经有阻碍甚至威胁社会正常发展的趋势。诚然，改革开放至今，中国实现了经济的高速增长，财富的快速积累使国家更为富裕，但内部的分配不均却急剧扩大。根据北大发布的《中国民生发展报告2014》，我国2012年的家庭净财产基尼系数已达0.73，约三分之一的财富集中在顶端1%的家庭手中，底端25%的家庭仅占财产总量的1%。在市场经济体制下，收入差距的出现是一种客观现象。市场以效率机制为前提，初次分配以生产要素为基本依据，个人所得取决于其拥有的要素数量和质量，因此必然会出现收入差距。这种市场失灵的表现要求政府介入以实现一定的社会公平。然而目前，资源要素分配不公，再分配过程中的各种体制因素导致政府介入的低效率，加之收入分配秩序的不规范，各类隐性收入、灰色收入问题日益突出，导致收入差距过大的矛盾愈演愈烈。收入分配问题不仅仅是一个经济问题，更是一个关系到社会安定与国家经济健康可持续发展的命题。正如联合国在其发布的《中国人类发展报告》中所用的一个比喻：“中国最富裕城市的发展水平堪比欧洲，但最贫困农村地区的发展水平却犹如非洲，这一局面已严重威胁到中国的发展。”对于我国收入分配的失衡必须予以高度的警醒，国民收入分配的调整力度及深化程度必须得到进一步的加强。税收政策作为政府改善收入差距问题的重要工具，是财政进行再分配的关键手段，其调节收入分配的效用也在各国政府的实践中得到有力体现。

二、文献综述

对于我国收入分配差距的性质和表现，国外学者倾向于用各种指标分析城乡及地区间收入差距。常用的除了洛伦兹曲线、基尼系数及变量系数外，还有阿特金森指数及泰尔指数。BjornGustafsson运用1988年中国28个省的家庭数据分析个人等价收入指标，得出地区间的平均收入差距占农村收入差距16%的结论。Khan和Riskin估算了中国的基尼系数，显示其从 1988年的 0.382上升至 1995年的0.452，直观地展示了收入差距扩大的程度。RaviKanbur通过1983年至1995年间省级数据测算我国省间平均消费指标，认为在此期间各省之间的收入差距增长高达111%，占到地区收入差距的31%到49%。有关税收的再分配效应，Branko Milanovic通过对79个国家的基尼系数进行分析，得出个人所得税在发达国家表现出的调节作用比在发展中国家的更为显著的结论。FelixDelbruck分析了19个发达国家的税收数据，认为公司税率的上升会带来超额负担。对于税收调节收入分配的功能，国内大多数学者都抱肯定的态度，但侧重点各有不同。赵人伟和李实认为，当前我国的税收为累退税，无法起到良好的调节功效。税收针对的对象应为高收入群体而不是工薪阶层，因此要发挥税收的调节作用，需要把重点放在提高收入透明度上，将税收往累进制方向推进。郭庆旺围绕税收的累进性、平均税率、税收负担及税收支出等几方面进行了全面的解读，认为我国在强化税收调节收入分配领域还有很大空间，但需解决好几个方面的问题，包括税制结构与税收负担的关系、经济发展阶段和税收累进性的关系等。高凌江以柯布—道格拉斯生产函数为模型基础，通过逐步回归法分析我国税收结构，认为税收虽具备收入调节功能，但目前不合理的税制结构导致财产税类和所得税类并未发挥其职能，流转税甚至降低了劳动收入份额，使收入差距进一步扩大。

三、税收政策调节收入分配的具体作用机制及定位

税收政策对居民收入分配的调节机制分别表现在宏观层面和微观层面。宏观机制主要是税收对要素收入进行调节。个人对生产要素的占有情况不同，同时客观存在着禀赋、受教育机会及竞争条件不同影响，因此初次调节难免有失公允。政府借助税收的强制手段，从社会公平的角度出发进行再分配，促进收入分配的合理化。微观机制则是税收对纳税人的经济行为产生影响。税收影响人们的消费行为和投资行为，此外还通过收入效应和替代效应影响纳税人对劳动和闲暇的选择。当前我国实行的税制体系为1994年分税制改革后所形成，现行的税种数目由财政部和国家税务总局共同明确为19个。这些税种在收入分配的不同阶段发挥不同作用。下文将选取与我国收入分配调节关系最为紧密的几个税种进行梳理与分析。

（一）个人所得税

作为直接税的重要构成部分，个人所得税直接对居民货币收入进行课税，因而成为具备调节居民收入分配功能的主要税种。个人所得税对收入分配的调节机制非常简单，通过累进税率和费用扣除标准，即设立免征额，在总收入中扣除不反映纳税能力的因素，根据收入的高低使用不同的课税率，通过对高收入者多征税，对中低收入者少征或不征税来调节高收入者的收入，给予低收入者税收优惠，以达到调高提低的目的。虽然调节的机制简单，但在政策运行过程中由于各种环境因素与制度本身的原因，造成最终效果与初衷不符。

首先，是税制的设计与实际情况不符。我国个税从开征之初一直实行分类税制，目前个税共有11个项目，每项都有不同的税率，适合在个人收入较为单一的情况下采用。然而随着个人收入来源与渠道的日益多元化，分类税制的弊端便显露出来。例如，某一从业者拥有多个收入来源渠道，但每项收入都低于免征额，那么他就不需要缴纳任何税款——与此同时另一从业者的所得远小于他，但来源全为薪金所得且超过免征额，那么反而需要缴纳高于前者的税款，这样一来便有失公允。此外，某些从业者作为主要收入来源的项目却是另一部分从业者的辅助收入项目，按照分项计算，分率计征的方式而未考虑实际情况课税，同样有失公平原则。其次，是课税单位的不合理。这里的课税单位，是指以个人还是以家庭作为课税对象进行征税。不同的家庭生活负担也不相同——有老人的家庭有赡养的负担，而孩子多的家庭抚养和教育负担较重。倘若简单地以个人为课税对象而不综合考虑整个家庭结构，则可能导致税收负担的不公平。再次，在当前较为宽松的征管环境下，易造成课税效率低下。第一，对工薪阶层实行的代扣代缴制使其不易避税，但这部分劳动要素报酬大多较低，而报酬较高但收入来源并不透明的纳税人，由于监管不易征管宽松，使其更易避税。第二，不同的税目采取不同的税率与计征方法，不仅会引起重复扣税，还会造成个人将其收入由高税率项目转入低税率项目的情况，以实现“合理”避税。最后，课税的对象只是对货币所得进行课征，并不对个人偏好进行征税。其实闲暇的时间同样是具有价值的商品，因此休闲也应是个人所得的一部分。另外，个人由于不同的偏好选择不同的职业，但风险程度更高的职业只能保证当期收入，对未来的收入或损失无法预测，这样一来相对的税收负担也更重。因为个税的税制设计很难对个人的财产实现跨期抵扣。

对于个税而言，此前改革的重点多投注于工资薪金项目的免征额累进级数的调整，但真正影响个税收入分配调节功能的关键在于利息、股息、红利及财产转让、租赁等具有高额资本累积性质的项目。因此，未来我国的个税定位应从计税单位和项目入手。从当前的分项征收改为分类综合税制，从来源扣缴纳税人的各项所得，再综合其全年所得，使用累进税率课征综合所得税。同时，将纳税单位改为一个家庭的收入总和，并考虑其教育、抚养或赡养方面的负担。

（二）企业所得税

在我国，企业所得税是以境内的居民和非居民企业及其他取得收入的组织获取的经营所得为课税对象。个人独资企业及合伙企业不在范围内。企业所得税在收入规模上已成为我国现行税制中第二大税种，在国家税收体系中的地位日益重要。同时，作为经济运行的“自动稳定器”，它是国家调控经济与调节收入分配的重要工具。1994年的分税制改革后，对内资企业征收统一的企业所得税；2007年实行的新 《企业所得税法》则统一了内外资企业所得税制度，形成了各类企业公平竞争的税收环境。对于企业所得税的收入分配功能，理论界迄今未形成一致看法。从理论上说，所得税是具有累进性的，但从一般均衡角度分析，企业所得税具有一定的可转嫁性，因此劳动者会承担一部分的税收负担，从而对其累进程度有抵消的作用。目前形成的两派观点中，一方认为企业所得税是对企业的净利润进行课征，因此可缩小盈利状况不同的企业的税后收益差距，从而减少劳动收入者和资本收入者之间的收入差距；另一方则认为由于企业所得税税负转嫁具有不确定性，转嫁过程复杂，税负承担者的不同会直接影响其对收入分配的作用。有学者以深交所和上交所所有挂牌的上市公司为样本，运用Suits指数进行实证分析，发现企业所得税在由公司和社会资本同时承担的情况下，相对资本而言是接近比例分布的。同时，资本要素多为高收入者持有，因此从总体上看它对居民收入分配的效应应是累进的，具备正向的调节功能。此外，处于开放经济的条件下征收企业所得税会促使企业使用更多的劳动来代替资本，进而导致资本分配份额的下降。

（三）增值税

增值税在我国是对销售商品（包含应税劳务）的增值额进行课税，对于不同商品不同行业实行单一税率，对于部分特殊商品增设了低税率。由于增值税具有普遍意义，税收相对中性，因此其基本税率和低税率这二者的协同作用会造成收入分配的反向调节。此外有学者通过计算各主体税种平均税率，按人均收入水平将我国各地区划分为四类，构建相关模型运用GMM估计对税收在要素收入分配的影响进行研究时发现，增值税会使资本要素和劳动要素的分配份额同时降低，但由于我国增值税实行价外税，同时其课税对象需求价格弹性较低，税负更易前转，因此它对于劳动分配份额的拉低作用更为显著，对降低资本份额上并不明显。这种效用进一步加重了增值税的累退性。

（四）消费税

我国的消费税是以某些特定消费品和消费行为的流转额为对象进行课税，不同于增值税的普遍课税意义，是非中性的，因此在间接税体系中具备较为明显的调节收入分配功能。从税收归宿的角度看来，消费税会依据商品的需求弹性以不同程度转嫁给消费者，因此不论最终税负是由生产者还是消费者负担的更多，都能够起到缩小收入差距以达到公平分配的目的。然而，目前消费税在实际环境中的调节作用并不明显。一方面消费税在我国税收收入体系中的占比呈逐年递减的趋势，调节功能逐渐被淡化；另一方面，当前实行的消费税目中，部分曾经可体现较高的社会地位与较强财力的消费品，在现下的环境背景下已不具备其原本的课税意义。随着我国经济的发展，居民的经济能力逐渐增强，对于消费品的要求也日渐提高，因此对于普通居民而言适用于当前经济环境的奢侈品税目在消费税目中并不多见。这样不符合实际高收入者消费的征税客体反而在一定程度上会有轻微的累退性。因此，及时调节消费税目，使其对真正高收入者才有条件享用到的奢侈品进行课税，才能使消费税对于收入差距的调节作用显示出来。■

武汉大学社会保障研究中心）

（本栏目责任编辑：郑洁）