中泰《注册会计师法》比较研究

朱锦余　张鲁娜　陈红　何欣惟

【摘 要】 文章从《注册会计师法》框架以及考试和注册、业务范围和规则、法律责任、行业组织、行业监管等方面对中泰两国《注册会计师法》进行了比较研究，这有助于我国了解泰国注册会计师行业的相关法律规定，并有助于中泰两国注册会计师行业的交流与合作。

【关键词】 《注册会计师法》； 注册会计师行业； 资格准入； 行业监管； 中泰比较

中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）08-0125-03

我国是世界上最大的发展中国家和第二大经济体；泰国则是东盟十国中的第二大经济体。注册会计师行业是维护一个国家经济特别是资本市场健康发展的重要行业，但我国对泰国注册会计师行业的了解并不多。《注册会计师法》是规范注册会计师行业的基本法律规范，对于注册会计师行业管理、维护社会公众利益和国家经济健康发展具有重大意义。因此，本文将对中泰两国《注册会计师法》进行比较研究，以有助于我国了解泰国注册会计师行业的相关法律规定、增进两国注册会计师行业的交流与合作。

一、中泰《注册会计师法》框架比较

我国规范注册会计师行业的基本法律《注册会计师法》于1993年颁布，自1994年1月1日起实施，共有七章46条，由总则（第1～6条）、考试和注册（第7～13条）、业务范围和规则（第12～22条）、会计师事务所（第23～32条）、注册会计师协会（第33～38条）、法律责任（第39～42条）以及附则（第43～46条）构成。

泰国规范注册会计师行业制度的基本法律则为《泰国会计职业法》，于2004年（泰历2547年）10月颁布并实施。由于《泰国会计职业法》规范整个泰国会计职业（指部门规章中规定的会计职业实务，包括财务会计、审计、管理会计、会计系统设置、税务会计、会计教育和技术，以及与其他会计领域相关的服务），因此涵盖内容广泛，共由11章78条构成，包括了法律定位与生效日期以及所涉及的定义（第1～5条）；九章正文，即第一章泰国会计职业联合会（Federation of Accounting Professions，FAP）（第6～11条）、第二章FAP的会员（第12～21条）、第三章FAP的理事会（第22～32条）、第四章会计准则制定委员会（第33～36条）、第五章审计职业实务管理（第37～43条）、第六章簿记职业实务管理（第44～45条）、第七章会计职业从业人员职业道德规范（第46～58条）、第八章会计职业监管（第59～64条）和第九章处罚（法律责任）（第65～72条）；暂行规定（第73～78条）。《泰国会计职业法》对授权审计师①执照与执行财务报表审计业务（第五章）、职业道德规范（第七章）、法律责任（第九章）等作出了明确规定。

我国《注册会计师法》是规范注册会计师行业的核心法律，包括了注册会计师的资格条件、法定业务、法律责任等；而《泰国会计职业法》则是对整个会计职业的法律规范，包括的内容更广泛，因而没有明确涉及注册会计师的考试与注册、会计师事务所的设立等关于注册会计师、会计师事务所的特定规范。本文仅对与注册会计师行业相关的规定进行比较。

二、中泰注册会计师资格准入制度

我国《注册会计师法》明确规定：具有高等专科以上学校毕业的学历，或者具有会计或者相关专业中级以上技术职称的中国公民，可以申请参加注册会计师全国统一考试；考试成绩合格，并从事审计业务工作两年以上的，可以申请注册。目前资格考试分为两阶段：第一阶段有六科，即会计、审计、财务成本管理、经济法、税法、公司战略与风险管理；第二阶段为职业能力综合测试（简称大综合考试）。

《泰国会计职业法》关于注册会计师职业资格制度包括年龄、国籍、学历、资格考试、工作经验、加入联合会等要求。在泰国，要成为授权审计师，需要是泰国公民且年满20周岁；具有会计学学士以上的学位，或者FAP认可的会计文凭或其他领域的资质；通过注册会计师资格考试，目前考试有七科，包括会计一、会计二、审计一、审计二、法律一、法律二、计算机审计；具有两年的审计工作经验。

可见，两国在注册会计师资格准入方面的要求类似，对学历要求、工作经验和加入协会方面是一致的。

注册会计师执照虽是终身的，但均需接受继续教育且履行相应的会员职责和义务。无论是中国还是泰国，如果注册会计师不按照执业要求办理业务，触犯刑法，其资格会失去法律效力。此外，两国均明确规定了注册会计师执照终止的情形，如我国规定，已取得注册会计师证书的人员，注册后有完全丧失民事行为能力的，受刑事处罚的，因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的，自行停止执行注册会计师业务满一年的等情形之一的，由准予注册的注册会计师协会撤销注册，收回注册会计师证书。《泰国会计职业法》规定，已取得注册会计师执照的人员在死亡、失去FAP会员身份、缺乏资质、由于违反职业道德规范而被吊销、没有缴纳执照费用且FAP理事会也没有授予其宽限期、没有参加FAP的培训课程等情况下执照失效。可见，两国的规定没有实质性区别。

三、中泰注册会计师业务范围和规范

我国《注册会计师法》规定注册会计师可以承办审计业务和会计咨询、会计服务业务。其中，审计业务为注册会计师的法定业务，包括审查企业会计报表，验证企业资本，办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务以及其他审计业务，在上述业务中出具的有关报告具有法律效力。同时规定了注册会计师在接受委托承办业务的过程中应当遵循的行为规范，如必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告、负有保密义务、利害关系回避等，并明确规定了拒绝出具报告的情形，以及在执业过程中的禁止性行为。

《泰国会计职业法》中没有明确规定注册会计师的业务范围，但其法定业务与我国相似，均为财务报表审计，合并、分立、并购重组审计等。在管理咨询方面，他们还可以提供泰国劳动法方面的建议，目的在于能够帮助投资者处理工作许可证、工作签证、薪酬、纳税和社会保障方面的业务。税务服务方面，税收筹划、按照泰国税务法律规定进行纳税申报表的编制和申报，以及处理与泰国税务署的业务往来，专门针对外籍人士的个人所得税服务，也有工程造价信息咨询服务。《泰国会计职业法》第五章审计专业实务管理中的第37条规定，“如果法律要求需经审计师审计或签署，以便证实文件或审计师的意见，那么，除了他是授权审计师并以其胜任能力适当履行了职责，否则任何人不得以审计师的名义签署证明文件或审计意见”，明确规定了审计业务为授权审计师的法定业务。endprint

四、中泰注册会计师法律责任比较

根据我国《注册会计师法》规定，被追究法律责任主体分别为注册会计师和会计师事务所两个层面。注册会计师如果存在违约、过失或欺诈，可能被追究的法律责任包括行政责任、民事责任和刑事责任。其中承担行政责任的方式包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、吊销某类业务的执业许可证、吊销注册会计师证书或营业执照等。

《泰国会计职业法》对授权审计师违反该法规定作出了明确的法律处罚规定，其处罚包括罚款、判处监禁，或者两者并罚。例如，没有执照或注册的人执业，以及提供审计服务、簿记服务法人不符合要求，可判处不超过三年的监禁，或处以不超过六万泰铢的罚款，或两者并罚；冒用、盗用审计师名义签署审计意见，可判处不超过三年的监禁，或处以不超过六万泰铢的罚款，或两者并罚。

五、中泰注册会计师行业组织比较

我国《注册会计师法》规定，注册会计师协会是注册会计师的社会团体，其中中国注册会计师协会（CICPA，简称中注协）是注册会计师的全国性组织，省级注册会计师协会是地方性组织。注册会计师必须加入注册会计师协会。中注协依法拟定注册会计师执业准则、规则。注册会计师协会应当对注册会计师的任职资格和执业情况进行年度检查。

《泰国会计职业法》规定，FAP是一个法人，以推广和发展会计职业为目标，并规定会计职业领域的从业人员必须取得FAP的执照或注册。因此，泰国注册会计师必须是FAP的会员。

六、中泰注册会计师行业监管模式比较

我国《注册会计师法》规定，各级财政部门依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导；注册会计师资格考试办法、注册会计师注册管理及其相关规定、注册会计师证书、会计师事务所的审批、注册会计师执业准则和规则的审批、注册会计师和会计师事务所的行政处罚等，其权限均属于财政部门；注册会计师协会则具体组织资格考试、办理注册事宜、对注册会计师的任职资格和执业情况进行年度检查等。可见，我国注册会计师行业监管实行的是“财政部门行政监管为主导，注册会计师协会行业自律为基础”的模式。

在《泰国会计职业法》中规定，“商务部部长应当负责和控制本法的执行，并且有权颁布部门规章来保证本法的执行”，并规定了FAP具有14项权力与职责：（1）促进与会计职业相关的教育、培训和研究；（2）促进会员团结，维护会员荣誉，在会员间提供福利和援助；（3）拟定会计准则、审计准则和其他与会计职业相关 的准则；（4）制定会计职业从业人员的职业行为规范；（5）规范会计职业的业务，颁发、暂停或吊销会计职业从业人员的执照；（6）核实所有教育机构授予的会计学专业的学位或文凭的有效性；（7）核证会计职业的知识和专业技能；（8）确保会计职业从业人员参加的所有会计职业从业领域的专家培训课程及继续教育学习的有效性；（9）管控和规范会员及注册人员有关会计职业实务的行为，以遵循会计职业行为规范；（10）提供援助、咨询，向公众传授会计专业知识和提供专业技术服务；（11）发布《泰国会计职业联合会规则》；（12）代表会计职业从业人员；（13）向政府部门就有关会计职业的政策和问题提出意见和建议；（14）执行本法规定下的与泰国会计职业联合会的目标、权利及职责相关的其他事宜。可见，泰国注册会计师行业监管实行的是“商务部门行政监管与FAP行业自律相结合”的模式。

七、主要结论

通过以上六个方面的比较，可以看出中泰《注册会计师法》的异同。我国《注册会计师法》是一部注册会计师行业的专门法律，而《泰国会计职业法》则是整个会计职业的法律规范，涵盖的范围更广；两国在注册会计师资格准入、业务范围、法律责任、行业组织、行业监管模式等方面具有相似性甚至相同性。其相似性与相同性是因为注册会计师行业作为维护经济和资本市场健康发展的中介性行业，在经济全球化背景下越来越具有全球趋同性；一些具体差异则是两国在政治、经济、法律和文化民俗等方面存在的差异。

中泰两国在《注册会计师法》方面的相似性和相同性，表明两国注册会计师行业可以且能够进行广泛交流与合作；存在一些差异，则还需要两国行业之间进行交流与沟通，存异趋同，了解和尊重彼此之间的差异。

【主要参考文献】

[1] Kesree Narongdej. Accounting Profession in Thailand[J].Journal of University of the Thai Chamber of Commerce，2008（2）.

[2] 泰国会计法（英文版）[S].2000.

[3] 泰国会计职业法（英文版）[S].2004.

[4] 泰国会计职业联合会相关资料[EB/OL].http：//www.fap.or.th/.endprint