企业发展视野中营业税改增值税的核心价值研究

（河南经贸职业学院 河南郑州450018）

自1994年全面启动税制改革后，我国形成了以增值税为主导，消费税、营业税并行，协调一致、内外统一的流转税课税体系。这既体现了我国在特殊社会环境下的税收征管能力，同时也适应了当时经济体制的发展状况，极大地促进了我国财政收入的增长与社会经济的发展。然而，随着社会经济的发展，营业税的弊端越来越明显，营业税改增值税已成为改革大势所趋。

一、营业税、增值税的基本概念和差异性特征

营业税主要是对中国境内提供应税劳务、转让无形资产或者是销售不动产的单位和个人，根据所取得的营业额所征收的一种税。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额所征收的一个税种。两者均属于流转税。

这两种税收的区别主要在于：首先，增值税可以抵扣进项税额，也即是以销项税额减去进项税额的差额作为应纳税额。而营业税则通常根据特定单位组织的营业收入总额和适用税率来直接计算该企业的应纳税额，没有抵扣进项税额之说。其次，两种税收的纳税对象不同。营业税的应税对象主要包括建筑业和交通运输业、文化体育业、娱乐业、服务业等。而增值税则主要是针对工业和商业零售批发以及餐饮住宿等部分服务业征税。最后，两种税收的适用税率存在一定的差异。一般来说，营业税的税率保持在3％至20％之间。而当前增值税一般纳税人标准税率为17％，低税率为13％，小规模纳税人税率为3％，出口货物适用零税率。

二、营业税与增值税分立并行税制体系所存在的问题

（一）营业税：重复征税及税率过高

在新的市场经济环境中，营业税所呈现出的缺陷主要体现在以下三个方面：首先，重复征税现象比较严重，尤其是规模较大的企业组织，每一道生产环节都有可能成为应税劳务范畴，而下一个环节的税款还需要重新计入基数，由此造成严重的重复征税现象，增加企业的经营成本。其次，营业税的税率比较高。它严格按照销售额来进行征税，即使销售额低于成本，企业处于亏损状态，依然根据营业额征税，而成本不能抵扣，由此导致税负较高的结果。

（二）营业税：破坏了增值税的抵扣链条

增值税主要是根据特定商品或者是劳务在市场流通过程中逐环节就增值额度来进行课税，逐环节扣税的方式避免了重复征税问题，呈现出明显的“中性”税收特征。要想真正发挥其优点，就必须扩大增值税的税基，由此包含更多的商品、劳务或者是服务。而在当前的税收体系中，交通运输业和大部分的第三产业都是征收营业税，导致增值税征收范围小，尤其是打断了其抵扣链条，致使其中性效应大打折扣。一方面，增值税的缴纳者购买营业税缴纳者所提供的劳务，但无法获得增值税专用发票进行抵扣，由此增加其经营成本；另一方面营业税缴纳者购买增值税缴纳者所提供的货物，不需要增值税专用发票，从而导致销售额不够精确等。

（三）营业税极大地抑制了服务业的发展

从当前产业发展与经济结构的角度来说，我国大部分第三产业都征收营业税，即在交易过程中，只要存在开票行为就得交税，比如一家企业承接信息技术开发业务，需要缴纳营业税，如果将此业务分包给其他单位，这些单位就所承接的业务仍然要缴纳一定的营业税。这种重复征税的现象导致不少单位不愿意采取外购服务或者是分包形式，而是通过单位内部力量进行处理，由此导致服务产生的内部化，不利于服务行业专业化细分和服务外包的发展。尤其是在对外出口的过程中，我国服务业按营业税征收，无法获得退税待遇，导致服务含税出口，这使我国服务产品在国际竞争中处于明显的劣势地位。

（四）行业界定困难不利于现行税制体系的执行

从税制执行的角度来说，营业税与增值税分立并行的税制体系在具体执行的过程中存在明显的困难，尤其是随着多元化经营等新的经济形式的出现，使这一问题变得愈加突出。以前《税法》明确提出混合销售，随着信息技术的发展，商品和服务的界限变得更加模糊，不仅传统商品开始进行服务化的转型；而且二者之间的捆绑销售行为也越来越多，要想准确地划分商品和服务之间的销售比例，从而再区分是按照营业税还是增值税进行课税将会比较困难，这严重阻碍了现行税制体系的执行。因此，市场的复杂化也加剧了我国税制改革的紧迫性与步伐。

三、企业发展视野下的营业税改增值税的核心价值研究

营业税改增值税能够使不同的行业在同一税制下进行课税，从而便于我国经济结构的调整和优化，推动各个产业统一、公平、健康的发展，尤其是可以扩大增值税的课税范围，进一步发挥增值税的重要作用。从各个行业发展的角度来说，营业税改增值税的核心价值主要体现在以下几个方面：

（一）“营改增”影响下的现代服务业税负状况

从现代服务业的角度来说，商业服务将从当前的税制改革中大幅受益。依据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，文化创意、技术服务、研究发明、鉴证咨询、物流辅助等现代服务业适用6％的税率。现代服务业在营业税税制下的税率为5％，只要企业进项抵扣达到1％以上，都能够从此次税改中获益。对于那些规模较小的纳税人来说，如果仅仅提供部分的现代服务项目，相对于以前服务业5％的营业税而言，其税负则大大降低。另外，现代物流的特性使得层层外包、单项业务最终在全国甚至全球范围内发展成为必然，而传统的营业税所带来的重复征税的行为给企业发展带来巨大压力。因此，营业税改增值税将极大地缓解物流企业的经营压力，由此促进物流企业的快速发展。2012年上半年，上海市共有13.9万户企业纳入营业税改增值税的改革范围。其中服务业实现了10％以上的增长速度，利用外资增长20％以上。

（二）营改增影响下的交通运输业税负状况

从交通运输业的角度来说，营业税改增值税有利于行业的长远发展，但对于交通运输业个体会产生不同的影响。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，其适用的税率从以往营业税3％提升至11％。这对于部分运输部门来说，其税务负担不降反升。比如像机场、航空、港口、水运、高速公路等，都属于资本密集型企业，折旧和摊销在运营成本中占有较大的比例，固定成本的进项税是否能够抵扣直接影响其税负的大小。但如果是新建的交通运输部门，需要购置大量的交通运输设备，能够在消费型增值税税制下直接扣除，从而极大地降低其运营成本，提高收益率。因此，营业税改增值税之后，对于那些资本密集度高、技术先进，尤其是新近建立起来的铁路运输业（高铁经营）和航空运输业会产生明显的增值效益。

（三）营改增影响下的制造业税负状况

营业税改增值税之后，不仅大大拓展了增值税的征收范围，也加大了制造业接受应税劳务抵扣的领域和数额，尤其是从试点企业所购进的仓储、运输、咨询等服务项目也可以得到相应数额的抵扣。比如在营业税改增值税之后，某家制造业所应当支付的技术服务费由服务企业代扣代缴增值税税金，因此，这部分费用可以直接作为企业增值税进项抵扣。这在一定程度上降低了该制造企业的增值税税负，从而大大促进了该制造企业引进技术服务的积极性，推动企业的技术化、高效化发展。

从另外一个角度来说，在营业税改增值税之前，很多制造企业为了避免由于服务采购活动所带来的流转税重复征税的问题，则往往会在企业内部设立需要的服务部门或者是技术研发机构等。这种大而全的企业机构设置既大大增加了企业负担，同时也无法得到最先进的服务质量和技术指标。当前，营业税改增值税则打通了增值税抵扣链条，从制度上解决了货物与劳务税制不统一所造成的营业税重复征税问题，降低企业引进社会服务的税负顾虑，由此促进制造业领域的专业化分工，实现集中化发展。总体来说，在这次税制改革过程中，我国制造业无疑分享了改革的果实，随着税制改革活动的不断深入，相信庞大的制造业机构能够从中获得更多的税收优惠。

（四）营改增影响下的金融业税负状况

从金融企业的角度来说，尽管当前的营业税改增值税未包括金融企业，但从未来发展的角度来说，一旦新的税制全面展开，金融业也必然从中大为受益。当前，我国金融业所征收的营业税的税率为5％，远远高于邮电通信、交通运输、建筑安装等行业3％的税率。另外，金融业除了缴纳定额的营业税之外，还必须缴纳印花税、所得税、教育费附加、城市建设税等。这种高税负极大地制约了金融业的市场竞争与盈利能力。因此，从未来发展的角度来说，营业税改增值税能够极大地降低其课税负担，金融企业必将从中受益并得到迅速发展。更重要的是，营业税改增值税所带来的社会经济效率的提升和发展又会从正面拉动对于金融的需求，从而推动金融业的发展。

（五）营改增影响下的融资租赁业税负状况

从融资租赁企业的角度来说，其同样受益于此次税改活动。2009年增值税转型改革之后，企业购买机器设备过程中所获得的增值税进项税额能够进行抵扣。然而，融资租赁企业一直都是缴纳营业税，无法开具增值税发票，因此，也就无法抵扣增值税进项税额，既严重阻碍了该行业的发展，同时也极大地抑制了生产性企业通过融资租赁扩大生产规模的发展方式。在此次税改活动中，增值税征收范围囊括了租赁业务，租赁公司可以开具增值税专用发票，而租赁相关设备的企业可以抵扣增值税进项税额。经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3％的部分实行增值税即征即退政策，这极大地减轻了这些企业的课税负担，不仅实现了融资租赁企业跨越式的发展；而且对于那些希望通过融资租赁方式获得机器、设备的企业同样产生鲜明的利好作用。

四、营业税改增值税过程中有可能存在的问题与应对措施

（一）营业税改增值税可能存在的问题

营业税改增值税的过程中不仅会触犯各方利益，而且也对现有的税收、财政体制产生一定的影响，因此，在执行新的税收体制过程中必然会产生一系列亟待解决的问题：首先，大大减少了地方政府可用财力。以前，营业税是地方税种，征收所得归地方政府支配。而营业税改增值税之后，地方分享25％，中央分享75％，从而削弱了地方政府的可用财力。基于现实，中央优先考虑了增值税制度改革目标，规定改征增值税后的收入仍由试点地区所得，由此搁置了收入分配方面的争议。然而，随着新的税制体系在全国范围内的推广或者是增值税立法的过程中，必然要解决这一问题。因此，这是营业税改增值税首当其冲的问题。其次，面临着国地税之间的关系问题。营业税由地方税务局管理，而增值税则是由国家税务局管理，因此，在营业税改增值税的过程中还面临着明确征管主体的问题。近年来，地税部门的收入功能逐渐萎缩，如果再剥夺其增值税的征管权力，地税部门的何去何从同样是国家税务局考虑的问题之一。最后，从当前试点情况来看，营业税改增值税并不会给所有企业带来利好效果，部分企业已经出现税负不减反增的状况。因此，上海政府成立专项基金，使税负增加的部分企业能够获得过渡性的财政扶持。然而，随着营业税改增值税在全国范围内的展开，即使其他地方政府也能够建立专项基金，扶持相关企业，但也违背了强制性、无偿性、固定性的税收原则，因此，这同样是税务部门需要考虑的重要问题之一。

（二）营业税改增值税过程中的几点建议

从国际先进经验和增值税制度的理论角度来说，将增值税课税范围扩展至所有行业成为我国发展的必然趋势。然而，考虑到我国的国情，在营业税改增值税过程中应注意以下几个方面的问题：

首先，改革应循序渐进，分步进行。近期内将交通运输业、建筑业、邮电通信业、融资租赁业等与销售货物相关的行业纳入增值税的课税范围，由此串联增值税的链条。在此基础上选择合适的时间，将仓储、广告、代理、销售不动产、旅游业、转让无形资产等服务业纳入增值税征收范围；最后再将增值税扩展至农业以及农产品领域等等，由此保证增值税内控机制的安全运转。

其次，由于当前增值税对小规模纳税人（年应税销售额在80万以下）实施查账和“双定”征收，其避免重复征税的“中性”特征并没有在小规模纳税人中体现出来，因此，当前在营业税改增值税的过程中可以适当降低对小规模纳税人的认定标准。

第三，从当前增值税本身所具有的“中性特征”的角度来说，为了尽可能减少经济效率损失，避免违背税收中性的原则，其税率档次的设置不应过多。根据国家惯例，增值税一般采用2-3档为宜。

第四，由于增值税呈现出特殊的征税方式，因此在营业税改增值税过程中部分实行税收优惠政策的行业要充分注意优惠政策的制定与实施方式，否则可能导致优惠政策的接受者并非实际受益者，由此偏离税收优惠政策的初衷，达不到预期的宏观调控的目标。

最后，在营业税改增值税之后，应当按照一定的比例在中央与地方政府之间进行分成，由此弥补地方政府失去营业税之后的收入缺口问题。这既可以避免地方政府通过鼓励企业转让定价与中央争夺利益的现象；同时也可以规范地方税收竞争问题。

总体来说，营业税改增值税已成为我国税制改革的大势所趋。据国家统计局调查显示：75％的信息技术和鉴证咨询服务、85％的研发技术和有形动产租赁服务、70％的文化创意服务业纳税人税负均有不同程度下降，加工制造业的税负也普遍降低。这一税制改革政策的实施还吸引了更多的国际性跨国公司落户中国，国际跨国公司生产性服务投资的增加极大地促进了我国服务业的发展，提升了服务行业发展水平和国际竞争能力。然而应当充分注意到我国的现实国情，既要明确营业税改增值税的实际价值，更要明白面临的诸多问题，在循序渐进的推广过程中，采取有效措施化解这些问题。这样才能发挥增值税应有的功能价值和实际意义。