完善税收收入分配职能的改革路径探讨

●黄朝阳 范珺东

党的十八大报告及全国两会期间关于收入分配的表述与讨论不仅体现了民众对政府收入分配的重视，探讨了未来改革的目标和方向，同时也表明了中央将以更大力度解决收入分配差距问题的决心。2013年的政府工作报告中有40处之多提到“改革”二字。财税体制改革是中国体制改革的核心，直接关系着中国社会经济的未来。随着我国社会经济的进步，我国人均国内生产总值已达到一定规模，具备了税制改革的基础。税收制度应充分反映外部环境的变化，以发挥其对社会经济的正效应。鉴于此，发现并完善税收体制中的问题，已成为社会各界共同的呼声。

经济学学术界对于税收的收入分配职能进行了持续的关注和探讨。一方面，一部分经济学者认为，税收是调节收入分配的重要手段，在初次分配、再次分配和第三次分配中都发挥着作用，分配是真正可以“抽肥补瘦”的有力政策工具。

另一方面，还有一部分经济学者却认为税收不是万能的，在收入分配的调节中，税收虽然能起到作用，但其作用的深度和广度还远远不够。调节社会收入分配的重点在于初次分配，而不是二次分配，征税解决不了初次分配中的分配起点以及分配过程的不公平问题，应辅之以合适的再分配措施，以实现缩小我国收入分配差距的社会目标。尽管在具体的作用程度上学者们存在着分歧，但是，目前经济学理论界都承认税收对收入分配具有调节功能。文章暂且不对上述分歧的孰是孰非加以评论，仅单纯就税收收入分配职能的完善进行概述。

一、我国收入分配的现状

改革开放30多年以来,我国经济持续快速发展、人民收入水平普遍提高。

表1 2000-2011年中国GDP与人均GDP数据表

但是，随着收入渠道多元化，收入格局多样化以及改革过程中对利益格局的重新调整，收入分配的各种问题也日益显现。

（一）居民收入差距总水平不断扩大

国际上通常认为，基尼系数若超过0.4，表明社会财富已过度集中于少数人，而目前，我国基尼系数已接近0.5。收入差距过大，不仅会积累社会矛盾，增加社会的不稳定因素，而且也会阻碍内需的扩大，影响社会经济的繁荣和发展。

表2 2000-2012年中国基尼系数表

（二）居民收入在收入分配中的比重下降

国民收入分配的过程，主要是国家、企业与居民收入三者之间的权衡与博弈。近年来，我国居民可支配收入占国民可支配收入比重呈下降趋势。与此同时，2001年至2011年期间，财政收入增速最小值为11.7%，而最大值达到32.4%。 相比之下，2001年至2011年期间的国民总收入平均增速为10.5%，而GDP平均增速为10.4%，这说明国民收入向企业和国家（政府）倾斜的势头较为明显。

(三)劳动报酬在初次分配中的比重下降

初次分配是社会分配的基础性阶段，劳动报酬是初次分配的重要环节。劳动报酬占初次分配的比重直接反映了分配起点阶段的公平程度。长期以来，我国劳动者报酬（劳动工资）的增长与劳动生产率没有达成同步，这就使得劳动工资的增长成为无源之水、无米之炊。而工资不能与劳动生产率同步增长，最终也将增加劳动者对社会的不满、影响劳动者的积极性，进而阻碍企业的发展、经济的进步以及社会的稳定。

（四）城乡、地区、行业居民的收入差距扩大

由于我国特殊的历史沿革，长期的城乡二元化发展模式造成了城乡居民的收入差距逐年扩大。到2011年，城乡居民可支配收入差距已达到3.13:1，城乡居民的收入差距扩大的强劲势头已经对社会经济的健康和谐发展造成了威胁。

图1 2000-2011年城乡居民可支配收入对比

上世纪“先富带动后富”发展理念的提出，使得东中西部各地区的社会经济有了不同程度的快速发展。但是，由于各个地区的发展起点和条件不同，发展程度也相差很大。2011年，中、东、西部人均GDP比为1.92:1.05:1，较1990年的1.82:1.17:1，地区间差异逐步扩大。

另外，不同行业间收入差距也很明显，以2011年城镇单位就业人员平均工资为例，数值最高的金融业与最低的农牧渔业之间的工资收入比为4.12:1。

产生上述问题的原因，既有初始禀赋、市场竞争的内在作用机制、发展的阶段性等合理因素，也有现有体制机制不健全、政策措施不完善、发展不平衡等不合理因素，特别是在收入分配中还存在着垄断、寻租、腐败等现象，这就使得收入分配的问题更加复杂化。

二、我国税收收入分配职能运用存在的缺陷

从财政学的理论角度讲，实现收入分配，最主要的政策工具是税收和社会保障体系。单纯分析税收对于收入分配的调节机制，具体可分为直接调节和间接调节。直接调节主要包括个人所得税、财产税（如遗产税，房产税等），间接调节主要指间接税（包括增值税、营业税、消费税等）。

目前，我国税制不断修正、改进，例如，近几年“营改增”试点范围的扩大以及房产税的试行，使得税收的收入分配职能有了新的发挥空间。

（一）直接税收入调节力度不足

直接税是指直接向个人或企业开征的税，包括对所得、劳动报酬和利润的征税。直接税符合现代税法税负公平和量能纳税的原则，对于社会财富的再分配、社会保障的满足具有特殊的调节作用。

目前,能够纳入直接税体系的主要是企业所得税和个人所得税。企业所得税主要是调节不同企业、行业或产业之间的生产经营所得和其他所得，这样的调节虽然有助于减少人与人之间的收入分配差距，但并没有直接深入到居民收入层面。另外，由于企业所得税可以转嫁，尽管它也具有收入分配的调节功能，但调节作用并不强。

在调节收入分配方面，个人所得税是最有效、最直接的手段。在我国征收的18个税种中，个人所得税是税负最公平也是调节收入分配最直接的一个税种。在许多发达国家，个人所得税占税收比重很高。例如，2010年OECD国家个人所得税占税收收入的比重平均达到24%，而欧洲很多国家达到30%以上，美国联邦税收中个人所得税占到了40%以上。与国外相比，我国的个人所得税还是一个“弱税”，我国个人所得税占整个税收的比重很小，2012年仅占税收总收入的6.7%，其对收入分配的调控没有充分体现和发挥。我国现行的个人所得税实行分类所得税结构，个人所得税的费用扣除采用定额和定率扣除两种方法。这样以个人为单位而非家庭为课税单位，不能区别纳税人的真实纳税负担，费用扣除方面也未能考虑到通胀等因素。同时，由于收入来源的多样化且征收技术仍存在缺陷等限制，使得大量的“灰色收入”游离于个人所得税的征管体系之外。这些问题都不利于提升个人所得税对收入分配的直接调节作用。

财产税方面，房产税虽已于2011年在上海和重庆两地进行试点，但全面铺开仍需时间，当前我国试行的房产税结构还存在诸多不合理之处(如交易环节税赋仍过重、保有环节税负过轻，以房产交易价格作为计税依据而没有代表房产的真正价格，这些都易助推了房价，导致财富分配不均)，实际的“削高补低”作用还需完善。

遗产税作为一种设置在个人生命最终环节的税种，在调节个人收入和财富方面具有其他税种无可替代的效用。遗产税在我国直到现在还未开征，无法从个人的财产源头做到分配起点的公平，这也一定程度上降低了税收对于收入分配的直接调节作用。

（二）间接税收入调节力度不足

主流财政学认为，直接税的主要功能是收入再分配，而间接税的主要功能是产出与就业。从税收原理的角度讲，间接税以流通中的商品和劳务为征税对象，存在税负转嫁现象，间接税不仅无法根据个人的实际情况决定纳税能力，而且极易造成税负的累退现象。

现阶段，我国的税制以间接税为主体。虽然对收入不平等的作用没有直接税那样直接，但其对国民收入的再分配作用也不可小视。其中，增值税和营业税大约占税收总体收入的50%，而这两个税种都是对居民衣食住行的课税，具有税负上的累退性（商品税的税负是由生产者与消费者共同承担，税收承担的比例则取决于商品的供给与需求弹性。例如，生活必需品的需求弹性一般较小，而奢侈品的需求弹性较大，这就决定了贫困阶层的收入用于生活必需品的比例较大，而富裕阶层的收入用于生活必需品的比例较小），征收商品税的实际结果将是收入越低的人负担的税收占其收入的比重越高，这说明间接税税制设置的不合理在很大程度上会加剧社会收入分配的不平等程度。另外，增值税作为一种中性税收，对收入分配的调节能力不强，且易出现税负逆退现象，如目前“营改增”试点地区，已出现小规模纳税人与一般纳税人的税负“倒挂”问题。

具备典型间接税特点的消费税，是1994年税制改革中新设置的一个税种，它对于特定消费品和消费行为征税，具有间接调节收入分配的功能。而我国消费税在全部税收收入的占比还不到8%，其“劫富济贫”的调节功能还有待提高。

上述税收调节收入分配中显现的诸类问题，反映出我国的税制还不够公平。这种不公平体现在两个方面：一是税负本身不公平；二是现有税制对收入的公平分配所起的作用不大，这样会影响税收收入分配职能的整体应用。

三、完善税收收入分配职能的建议

党的十八大报告中，要求通过财税体制的改革，“形成有利于结构优化、社会公平的税收制度”，这就为税制改革中完善税收收入分配职能的工作作了总体工作目标的定位，具体的措施建议主要有以下三个方面。

(一)税收政策方面

首先，完善个人所得税税制，加大其对收入分配的直接调节力度。具体建议有：提高其在整体税收中的比重，拓宽税基，调整税率，降低中低收入者的税收负担，加大对高收入的调节力度。鉴于分类税制模式的缺陷，可以完善的个人收入信息体系和个人信用体系作为条件，逐步过渡至混合征收模式（即对个人经常性所得实施综合征收，对非常态和较难控制的其他类型所得分类征收）。同时，由于中低收入阶层是个人所得税的主要课税人群，应减少工薪所得使用的税率档次，并适当拉开各级次之间的税率差距。完善费用扣除方法，根据量能征税的税收原则，有效结合地区、家庭、个人之间的实际差异，可将“一刀切”式的费用扣除标准改为按照经济负担的实际状况来确定。逐步将财产转让纳入征税范围，如从2006年开始，我国对转让居住不满5年的二手房征收个人所得税，以及近期“国五条”细则中有关出售自有住房征纳20%个人所得税的政策出台，均表明这一政策的适宜性和紧迫性。

其次，完善财产税制度。目前，我国个人财产税制还很不健全，税种缺失严重，必须在总结和完善个人房产税试点的基础上，做好扩大房产税改革的准备工作。同时，要加快开征遗产税与赠与税的步伐，具体措施建议：借鉴国外经验，户籍部门与卫生部门以及民政部门积极协调，完善公民死亡信息、财产申报财产登记等制度性障碍，在纳税人死亡（或财产赠与）时对其遗产（或财产）实行一次性课税。这样既便于征管，也能避免税源的流失。在税率方面，可实行多级别、高累进的超额累进税率形式，提高富裕阶层遗产税率的边际税率。同时，还要加强舆论引导，提升开征遗产税的社会认同度，并明确遗产税的扣除项目和减免规定。

第三，适当地缩小增值税和营业税在税收中的比重。从发达国家（如美国）的税制发展经验来看，从以间接税为主体的税制过渡为以直接税为主体的税制，提高税制整体上的累进性，这是社会经济发展的必然趋势。具体措施建议：加快推进“营改增”，避免相关行业、领域的重复征税，同时，可以降低增值税部分税目的税率（在流转税的税负大部分转嫁到消费者的情况下，一般中低收入阶层承担了较重的税负，把大部分的实际利益留给企业，从而造成了初次分配状况的恶化），对“营改增”过程中有税负增加的行业（如目前普遍讨论的陆路运输业），政府可以给予适当补贴。同时，适时将铁路运输、建筑安装、邮电通信等行业纳入试点范围。

第四，强化消费税的收入分配调节功能。具体措施建议：扩大消费税税基，可将一次性塑料包装、一次性电池等列入征税范围。提高特定高级奢侈消费品的消费税率，加大对高收入消费群体的调节力度。根据变化了的消费习惯、特点以及课税消费品的特性进行相应的调整、改进与修正，例如，对金银首饰这类已成为目前社会普遍使用的消费品，再对其不加以区别地普遍征税已经不合时宜。同时，目前的消费税绝大部分采取生产或进口环节进行征收，这样会难以界定，并且易产生偷逃税现象。因此，可将部分消费品的征税环节转移到批发或零售环节，对高消费行为开征的消费税，可在消费行为发生时课征。最后，还可考虑将消费税由价内税改为价外税，不仅可以促使消费者在消费时明确纳税人身份、增强公民的纳税意识，而且有利于调节消费结构、正确引导消费行为。

(二)税收征管方面

税收收入分配功能的充分发挥主要依赖于宽税基和累进税率，但是，这两者均需要高水平税收征管能力的配合。

首先，强化税收立法力度。目前，我国与税收相关的法律只有《个人所得税法》、《企业所得税法》和《车船税法》以及《税收征收管理法》，而众多与税收相关的附加和补充规定只是法律位阶较低的暂行条例、规定或办法等，造成了税收征管薄弱的法律基础。建议将税收立法权由现行的授权给国务院及其下属部门回归至全国人大及其常委，改善税收的立法环境，使税收在具体的调节收入分配过程中做到有法可依。

其次，改善税收执法过程。税务部门在税收执法过程中，方式过于粗放随意，权责不清晰，税务人员执法素质低，造成应征税收流失的情况。建议在完善税收立法的前提下，加强税收执法程序的规范化，减少人为因素的干预，对纳税人完整公平地执法。对于税务执法人员实行教育培训与考核评议并举，全面提高税务执法者的素质。

再次，提升纳税服务水平。新《税收征管法》已将纳税服务作为税收征管行政行为的重要组成部分，纳税服务是以帮助纳税人更好地实现纳税、提高纳税遵从度为目标。建议税务执法人员主动与纳税人保持良好互动和沟通，转变纳税服务观点，在服务过程中体现“以人为本”理念。同时，税务部门还要推进多渠道、多角度的具有个性化的创新服务，服务内容不仅包括涉税事项，还有纳税前后的税法宣传、纳税辅导和咨询、申报纳税、投诉和反馈等。

(三)其他方面的协整

首先，利用现代科技，协调相关部门，建立和健全个人收入信息体系、个人信用体系及税收信息共享平台。每个人从事各种活动的收入 (如不动产获得、遗产继承、银行利息收入、工资薪金收入等)最终都应从各部门(福利部门、银行、海关、公司、企业雇主等处)统一汇集到税务部门，这样有利于税务机关有效地展开税务监控，为税收征管和决策提供数据支持，将纳税人的实际纳税情况收汇到个人信用体系，也可以起到取得纳税人税收遵从、履行纳税义务、节约税收征管成本的长期效应。

其次，完善社会保障体系，提高其对于税收收入分配职能的协调辅助作用。矫正市场机制造成的国民收入分配不公问题，归根到底是需要政府的“一收一支”。“收”指个人所得税和其他具有累进性质的税种；“支”主要是指政府的社会保障、社会福利等转移性支出。政府通过“收”可以使一部分收入从富人手中向穷人转移，达到收入差距缩小的目的。而社会保障作为“支”的一个重要组成部分，起着对税收收入分配职能的协同调控作用。为配合税收的收入分配调节，建议提高社会保障支出在财政支出中的比重，可开征社会保障税，建立广覆盖、众受益的社会保障体系。

总之，我国目前的税制对收入分配的调节基本上已形成体系，不过这一体系仍存在诸多问题。针对其中的缺陷，从构建和谐社会的角度讲，应在税收发挥收入分配职能的过程中始终强调税负公平和量能征税的原则。另外，单一税种的调节力度毕竟有限，因此应结合我国国情，逐步建立一个旨在调节社会收入分配，包括个人所得税、企业所得税、遗产税和赠与税、房地产税、消费税、社会保障税等在内的全面协调的税收调节体系。从所得和所支的各方面调节高收入群体的收入，以缓解和缩小收入差别。优化税制结构，逐步确立所得税和财产税的主体税种地位，并以其他配套税种加以补充，建立科学、合理、有效的税收收入分配调节机制。