对高校会计引入“权责发生制”的辩证分析

李晓璐 尤美

【摘 要】现阶段，我国高校仍然以“收付实现制”为会计核算方式，但是随着我国高等教育体制改革的不断深入，这种核算方式逐渐与高等教育事业发展相脱节，与此同时高校会计核算及对外提供的会计信息的质量也受到了影响。在这样的情况下，高校依然采用“收付实现制”的核算方式已经不能满足社会变化的需要了。因此，在高校引入“权责发生制”已经成为一种趋势。本文以高校“收付实现制”中存在的弊端着手，对高校引入“权责发生制”进行了辩证的分析。

【关键词】高校会计；收付实现制；权责发生制

一、 高校会计现行“收付实现制”的弊端

1、固定资产账面价值与真实价值背离

高校采购的固定资产一般直接列支出，在会计核算上同时增加固定资产等科目，固定资产增加的同时增加了事业成本，减少了同期的结余。高校固定资产的核算有两个显著特点：（1）高校的固定资产在实际使用过程中，一般情况下不计提折旧，固定资产在正常使用过程中所发生的损耗也无法在成本核算中体现出来，实际上是降低了高校的成本支出，其本质上资产负债表只不过反映固定资产购进时的原始价值，而不能反映已经发生变化的固定资产的真实价值，导致固定资产使用期内成本被低估，最终导致事业结余信息失真。（2）高校固定资产的核算不计提减值准备，固定资产发生减值不能及时确认，固定资产账面价值并不代表固定资产的实际价值，必然导致资产被虚增，不能实现保证国有资产保值增值的最初目标。

2、高校教育收入和成本难以得到确认

“收付实现制”为基础的会计核算制度，首先要求以本期实际收入和实际支出的资金作为核算的依据，这虽然能够满足预算管理的要求，但满足不了成本核算的需要。比如收入方面，国家根据国家的相关规定，对于收取学生的住宿费和学费应该归类为预算外的资金，在取得两项费用之后不能进行确认收入，应该作为负债计入账内，只有学校收到财政专户打回的预算外资金时才能进行收入确定。显然这种情况下，依然按照“收付实现制”来进行核算并不合理。

3、负债情况不能全面反映

由于 “收付实现制”以是否收到或支付货币资金为确认基础，而在实际工作中，资金支付与物资到达往往不一致，容易造成物资入账不及时，管理混乱等现象。（1）为了缓解教育资源紧张的矛盾，不少高校通过银行贷款来进行学校建设，贷款业务日益频繁，利息费用日渐增多。但高校在现行的“收付实现制”下，对每月产生的应付未付利息未予计提，未将当期债务在账面反映，只在支付利息的月份作当期费用列支，影响了当期财务费用的真实性。（2）部分基建修缮项目已经完成，但由于没有进行工程结算，未确认为债务。同样情形的还有赊购的仪器设备等，高校的实际负债偏离于账面负债。（3）作为高校特有“应缴财政专户”的科目，其核算的是高校应缴未缴财政专户的学费收入等资金，在报表中，是列为负债的科目。但其实该款项上缴财政后，经审定后仍然拨回给学校使用，其实是学校的收入，列为负债并不合适。

4、财务信息的披露不够及时准确

随着高校教育的多元化趋势，其资金来源也越来越复杂，除了固有的财政拨款以外，其他投资也日益增多，如课题经费等。债权人会要求高校提供偿债信息；课题合作方会要求高校提供具体的课题进展情况等等。这些投资者比较重视所投项目能否顺利实现预定目标，因此高校财务信息较以前质量应有所提高，以满足投资者多层次和多目的需要。而“收付实现制”是将跨期性资本支出在现付日以费用摊销的形式进行体现，因此无法将该项支出的实际使用价值和服务年限信息在财务报表中进行体现。这种核算方式，使财务报表的实际的使用价值大大缩水；另外，在财务信息方面，高校同外界的沟通相对较少，使得外部投资者无法及时、准确地获得高校的资金使用情况，最终导致高校对外筹资活动与预期有所差距。

二、 高校会计引入“权责发生制”的必要性

在高校教育全方位，蓬勃发展的今天，采用单一的“收付实现制”为基础的会计核式方式，已经不能满足高校日益复杂的会计核算需求，财务管理需求。必须有效吸纳“权责发生制”的优点，科学、合理的进行会计核算。从而对高校的会计信息进行真实的反应。因此，把“权责发生制”引入到高校会计核算体系当中，是发展的需求。高校会计引入“权责发生制”的必要性，主要从以下几个方面体现：

1、负债情况能够全面反应从而防范高校财务风险

我国高校为了发展的需要向银行等金融机构的贷款逐年增多，而且现在已经成为高校负债的最主要的方式之一。在传统的“收付实现制”为基础的会计核算，对高校的负债信息不能全面准确的反映并及时披露，而引入“权责发生制”为基础进行核算，使得高校会计按照业务实际发生的权利和义务为标准确认负债，能够全面地体现高校的债务信息，无论是显性债务还是隐性债务，提高财务信息的完整性和可靠性。另外在“收付实现制”下，对于这部分贷款的利息只有在实际支付时才确认，很可能造成高校财务风险被低估的现象。引入“权责发生制”核算方式可以使得这部分隐形债务在义务发生时得以体现，可以为高校防范财务风险提供必要的信息，增强高校负债管理的能力。

2、教育收入和成本能够进行科学并且合理的会计核算

在“收付实现制”下，收入与支出是在同一期间发生的，只有有收入的前提下，才可以支出。这样，并不利于高校对投入经营服务活动的设备购置费、开办费、质保金等垫支性的资金进行成本核算，从而不利于高校开展这些经营服务活动。而引入“权责发生制”则可以对高校投入经营服务活动的垫支性、偿还性资金及成本等费用进行投入产出核算，从而客观地反映高校对各种经营服务活动投入产出的会计信息。

3、财务信息可以反映整个高校各方面资金的真实客观情况

高校作为社会经济组织的一个重要组成部分， 随着高校改革的不断深入，财务管理越来越向盈利方面倾斜，如果还选择“收付实现制”核算为基础则不能做到与时俱进。采用“权责发生制”能如实反映资产、负债、收入、支出等会计要素和高校的资金运动全貌；能够比较全面、准确地反映高校内部现在和将来一些长期项目与或有债务的信息，正确反映高校办学的持续能力，为高校规避风险，实施稳健的发展战略，制定长期的发展政策提供重要依据。高校走向市场，要求提高会计信息的透明度和正确性。高校改革已逐步走向市场化方向，采用更商业化的方式提供高校的服务或产品。如科研项目或教育培训无法准确核算项目的成本，就会无法对技术、成果的成本进行准确核算，对其走向市场形成障碍。

三、高校会计引入“权责发生制”的实施建议

1、建立健全相关的制度法规，保障改革的顺利进行

立足本国国情，为了引入权责发生制，应该为高校会计核算创造一个法律上的核算框架。法律框架是各国推进改革的前提，很多国家在引入权责发生制基础前已根据公共部门改革的具体要求制定了相关的法律法规。为此，应尽快推动有关配套改革，使权责发生制基础与现存制度相互支持、达成一致。引入权责发生制的同时，并不能忽视收付实现制的有关信息，高校在进行投资决策时需要利用按收付实现制确认的现金流量信息，为避免发生信息遗漏，采用权责发生制的高校可考虑通过强化编制现金流量表，揭示现金信息，实施对现金的有效控制。使改革的实施过程规范化、科学化、合法化。

2、引入高素质人才和科学技术资源

应该加大财务人员、管理者和决策者的培训，使其对各种会计基础的涵义、利弊和适应性有足够的认知。在会计职称考试中，考虑单独设置行政事业单位会计师考试，或者提高有关行政事业单位会计内容在考试分值中的比重。应该设立研究机构，进行人员专业技能的培训提高工作人员的专业知识水平和实际业务操作水平，为降低改革成本和加快改革步伐提供保障。

3、全面清查高校资产

我国有关高校资产的管理和记录都处于薄弱的环节，而采用权责发生制为基础核算，对实物资产的核算要求比较严格，特别是对固定资产与无形资产这两类。因此必须迅速对固定资产与无形资产进行清查，按资产项目的类别与用途对其进行分类，并从会计核算角度出发，来彻底清查高校的资产。会计核算方法、资产确认、人为因素等这些方面等都是应当确定的。此外，对经营性资产与非经营性资产也要进行彻底的清查工作，保证这两种资产在引入权责发生制以后还可以保持其本身有效分离状况的实现。

4、从试点开始落实改革

在权责发生制在我国高校会计中没有全面推广的情况下，选择一些高校作为权责发生制会计的试点，并推行绩效预算，这种方式似乎更可行一些。（1）确认和评估资产价值，为改革奠定基础；（2）在一些高校推行绩效预算，研究和制定一系列的绩效指标，通过权责发生制基础高校控制，使用资源的状况进行考核。在实施试点改革的过程中，我们可以同时编制收付实现制和权责发生制两套财务报告，一方面可以维持现有系统的正常运行，另一方面又可以支持权责发主制信息系统的运作，同时还可以进行比较分析。

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