浅析国库集中支付改革对账和年底结余资金处理办法

李春娟

摘要：本文就国库集中支付制度下年终结余资金的会计处理方法进行分析，认为预算单位年终结余资金的会计处理不必通过“财政应返还额度”资产类科目，应根据收入支出实际数确认收入支出。

关键词：国库集中支付；财政应返还额度；年终结余；会计核算

前言：所谓国库集中支付年终预算结余资金。是指实行国库集中支付的预算单位在预算年度内，按照财政部门批复的部门预算，当年尚未支用并按有关规定应当留归单位继续使用的资金。用公式表示如下：

预算单位年终结余资金=当年核批的预算指标额+上年预算结余数额一当年财政国库已支付数额（包括财政直接支付数额和财政授权支付数额）一应缴回财政部门数额国库集中支付年终预算结余资金的核算，包括额度注销和额度恢复两个阶段，每个阶段又分为财政直接支付和财政授权支付两种方式。“财政应返还额度”属于资产类科目，用于核算实行国库集中支付的预算单位年终结余资金。财政直接支付年终结余资金账务处理时.借方登记单位本年度财政直接支付预算指标数与财政直接支付实际支出数的差额.贷方登记下年度实际支出的冲减数；财政授权支付年终结余资金账务处理时.借方登记单位零余额账户注销额度数，贷方登记下年度恢复额度数，如单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数，借方需登记两者差额，贷方登记下年度单位零余额账户用款额度下达数。期末借方余额为未恢复或未下达零余额账户用款额度，以及结转以后年度使用的财政直接支付额度。

一、预算单位年终结余资金会计处理依据

（一）国库集中支付年终预算结余资金应按规定由财政部门核定。财政部门核定下达预算结余后，预算单位根据财政部门核定的《预算批复指标执行情况表》，按规定的程序申请使用上一年度预算结余资金和下年度预算资金。

（二）年终财政授权支付额度注销时，代理银行根据财政部门通知，将预算单位零余额账户剩余额度注销，并向预算单位提供“财政授权支付额度注销通知书”及对账单。

（三）下年财政授权支付额度恢复时，代理银行根据财政部门通知，恢复预算单位用款额度，并以“财政授权支付额度恢复到账通知书”形式通知预算单位。

二、额度注销时的会计处理

（一）财政直接支付年终结余资金额度注销

预算单位在年终结账前依据财政部门核定的《预算批复指标执行情况表》，将本年度财政直接支付预算指标数与当年财政直接支付实际支出数的差额转人财政应返还额度。

（二）财政授权支付年终站余资金额度注销

预算单位在年终结账前依据财政部门核定的《预算批复指标执行情况表》和代理银行提供的《财政授权支付额度注销通知书》，将零余额账户用款额度余额注销后转入财政应返还额度：如果预算单位本年度财政授权支付预算指标数大于零余额账户用款额度下达数，则将两者间的差额转入财政应返还额度。

三、额度恢复时的会计处理

下年初，预算单位依据财政核定的预算批复指标执行情况表所确定的各类资金恢复财政直接支付和财政授权支付额度，代理银行根据财政部门通知，恢复预算单位用款额度，并以《财政授权支付额度恢复到账通知书》形式通知预算单位。

（一）财政直接支付年终结余资金额度恢复

下年度恢复财政直接支付额度时，预算单位不需要对恢复的额度进行会计处理。在恢复财政直接支付额度后，预算单位动用上年财政直接支付结余资金发生实际支出时，按实际支出数借记相关科目，贷记“财政应返还额度— — 财政直接支付”科目。

（二）财政授权支付年终结余资金额度恢复

下年度财政授权支付额度恢复时，包括下年度收到财政部门批复的上年未下达零余额账户用款额度，预算单位依据代理银行提供的《财政授权支付额度恢复到账通知书》进行相应账务处理。

四、国库集中支付年终预算结余资金收回

预算单位次年恢复国库集中支付额度后，由于正式批复后的结余资金数小于已恢复的额度数，或预算单位国库集中支付实际支出数小于正式批复后的结余资金数，财政部门对国库集中支付预算结余资金项目进行清理收回结余资金.作调减结余作业成本法而存在的新型集中化管理手段，它包括作业调研、作业认定、成本归集、构建成本库、设计模型、运行分析、持续改进等步骤。

信息集中管理即企业集团基于企业信息化.推行集团的财务集中管理。在积极推进信息集中管理的过程中.企业集团应建立健全财务信息管理系统，开展标准化工作.实施ERP管理系统，实现财务信息的集中管理。

近年来，随着我国公共财政体系的建立和完善，政府收支分类改革、部门预算改革、国库集中支付改革等多项制度改革也不断发展深入，但各项财政制度在细节上仍存在步调不统一，从而导致实际核算中出现问题。

近日，笔者在审计工作中发现，已推行国库集中支付的财政部门将当年未支付完毕的预算资金指标列报支出，计入暂存款，下年使用时再冲减暂存款。实际核算过程中，列报的支出中有预算单位没有使用完毕的基本支出，还包括大量专项资金。此种做法致使当年资金大量滞留在国库、影响了资金使用效益，且财政决算中收支不实；另外，大量当年已列支资金在下年使用时由于脱离人大监管，财政部门处置随意性较强，有调节预算的，更有甚者将此项资金计入收入，用以平衡预算。

财政部门对该项资金的核算依据为2003年财政部印发的《地方财政实施财政国库管理制度改革年终预算结余资金会计处理的暂行规定》，其中第一条规定“地方财政总预算会计核算仍然实行收付实现制，仅对地方财政实施财政国库管理制度改革试点形成的年终预算结余资金的财政总预算会计，按规定实行个别事项的权责发生制账务处理”。按照上述规定，地方财政核定年终预算结余后，财政总预算会计进行会计核算时，借记“一般预算支出”，贷记“暂存款”科目，实际资金未 拨付到预算单位，待下年度实际使用时冲抵“暂存款”科目。

从理论角度看，造成上述问题的主要原因是财政部门对集中支付结余资金的会计核算基础不一致，总预算会计制度实行收付实现制，而国库集中支付可以使用权责发生制核算。但其背后也有一定的主观原因，一是部分上级专项资金下达较晚，不能及时支付，无法完成财政部门要求加快支出进度、压缩结转资金规模的要求；二是有的地方年末时财政资金调度出现困难，没有能力及时支付资金。

综上，国库集中支付制度固然有收回滞留在预算单位的大量结余资金、增强财政资金支付透明度等诸多优点，但决不能成为财政部门隐藏结余、调节预算的操作平台。

所以，在现今公共财政体系逐步完善的前提下，应加强各项规章制度的协调性，使财政核算更为科学清晰，如实反映财政收支执行情况和结果。比如上述问题，可以修改年终预算结余资金会计处理的规定，只允许将各预算单位的经费结余资金计入暂存款，仍需使用的专项资金统一计入财政资金结余，确实无需使用的专项资金作收回预算处理。（作者单位：江苏省睢宁县财政局）

参考文献：

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