审计任期与审计质量相关研究文献综述

□文/崔丽艳

（山东财经大学会计学院 山东·济南）

一、审计任期对审计质量正面影响的研究

国内外在研究审计任期与审计质量的关系时，主要着眼于审计任期对审计人员专业胜任能力和审计独立性的影响。其主要结论是，审计任期的延长可以提高审计人员的专业胜任能力和审计独立性，因而审计任期越长，审计质量越高。

（一）审计任期的延长可以提高审计人员的专业胜任能力。审计失败经常发生在审计任期的早期。Marshall和K.Raghunandan（2002）选取 117家 1996～1998年间的美国破产企业对这一问题做了研究，考察他们在破产前的会计师事务所任期，并将审计师在破产企业破产前没有对其财务报表发表持续经营问题的修订性审计报告认定为一种审计失败，对这些公司破产前的审计意见与审计师任期的关系进行了实证检验。统计结果表明：处于审计师任期早期的审计人员更容易受到客户的影响，这种影响随着任期的延长而逐年减少；在任期长达5年之后，审计师任期的作用消失。也就是说，在短审计师任期情况下，审计失败的可能性更大，长审计师任期情况下，审计质量反而更高。

审计任期越长，经过审计的信息质量越高。很多研究都表明，审计质量越高，对被审计单位盈余管理行为的限制也就越强，经过审计的会计信息质量就越高。因此，很多学者都采用盈余管理这个指标来研究审计任期与审计质量的关系。Myes，Myers和 Omer（2003）对审计师任期与审计质量之间的关系进行了更为一般性的研究。他们使用lones模型估计出的操纵性应计利润的绝对值来衡量盈余质量，并进而衡量审计质量。研究发现，审计师任期越长，审计质量越高。Ghosh和Moon（2003）考察了操纵性应计利润与审计师任期的关系以及审计师任期的市场反应，同样发现，审计师任期越长，审计质量越高。

（二）审计任期的延长可以提高审计人员的独立性。会计师事务所为了招揽客户，有时被迫在初次签订审计合约时以低于成本的报价参与竞争，即出现所谓的“低价揽业”。在会计师事务所任期较短的情况下，为了赚取“准租金”，审计人员将很难保持独立性。Straw和Ross在1987年以及Kleinman和Palmon在2000年所做的研究都表明，会计师事务所非常关心能否保留该客户足够长的时间，以便准租金的流入至少可以弥补初期发生的成本。因此，当审计师任期有保证、比较长时，审计人员的独立性更强。

二、审计任期对审计质量负面影响的研究

许多研究表明，审计任期的延长，一方面将会使审计人员产生思维定势，从而降低其胜任能力；另一方面还会导致审计人员对被审计单位过度依赖，从而削弱了审计独立性。

（一）审计任期的延长将影响审计人员的职业判断。Ingram和Reckes（1982）研究了审计任期对审计人员确定重要性水平的影响。他们将67名注册会计师分成3组，第一组面临的是首次接受委托的客户；第二组的客户是事务所的老客户，审计任期已经超过5年，但是负责该项目的合伙人是第一次承接这个工作；第三组的各户也是老客户，不论合伙人还是事务所的任期都已经超过5年。结果发现，第三组和前面两组对重要性的判断有显著差异。在没有轮换会计师事务所和合伙人的情况下，审计人员对他们的客户更为宽容。这说明过长的审计任期会影响审计人员的专业判断。另一方面，随着审计人员与客户的业务关系逐渐延长，就可能导致审计人员对客户的会计系统和对自己所采用的审计程序形成思维定式，从而拒绝接受新的审计方法。从这个角度而言，审计师任期延长，会对审计质量造成负面影响。

（二）审计任期的延长将会损害审计独立性。Mautz和Sharaf（1961）就曾指出：与客户建立联系的时间越长，审计人员越会缺乏挑战精神，越不倾向于运用新的审计程序，并不再保持合理的职业谨慎态度。同时，他们也不倾向于支持客户运用新的会计程序和会计方法。从这个角度而言，审计师任期越长，审计人员越不愿意接受新的会计方法和采用新的审计程序，其专业技能越难以改进和提高，从而会对审计质量造成负面影响。Mautz和Sharaf还指出：与同一客户建立长期联系会引起审计独立性方面的问题，即会在无意间渐渐损害审计人员的诚实公正，这是对独立性的最大威胁。DeAngelo（1981）认为，随着审计师任期的延长，审计师很有可能与客户建立私人友情或产生经济依赖性，从而使审计师的独立性和客观性受损，进而影响审计质量。

三、研究的最新进展

在以往的研究中，都假设审计任期与审计质量是简单的线性关系，二者要么是正相关，要么是负相关。近年来，有人开始提出审计任期与审计质量之间可能存在非线性关系。

Boone Jeff P·，Khurana，Inder K·，Raman K·K·（2005）在他们的研究中首次检验了审计任期与审计质量之间非线性关系的假设。他们从投资者的角度出发，用资本成本来替代投资者对审计质量的认可度。他们发现，在审计任期的早期，资本成本随审计任期的上升而下降，当审计任期再进一步延长，则资本成本逐渐增加。这也就意味着，在投资者眼中，审计质量与审计任期是非线性的关系。在早期，二者是正相关关系，在后期，二者就是负相关关系。Chi和Huang（2005）利用台湾地区的数据研究发现，可操控性应计利润随着审计师任期先下降后上升，其转折点在5年左右。

陈信元、夏立军（2006）以中国证券市场2000年至2002年的上市公司为样本进行了研究，得出在控制了事务所变更、事务所特征、行业成长性、公司规模、经营业绩、资产负债率、上市公司年龄及样本所在年度后，审计任期与公司操纵性应急利润的绝对值呈正U型关系，即审计任期与审计质量呈倒U型关系。刘启亮（2006）以中国证券市场1998年至2004年的上市公司数据为样本，发现了事务所任期与审计质量呈倒U型的非线性关系。

四、总结与评价

综上所述，我们发现关于审计任期对审计人员专业胜任能力的影响有两个不同的结论，一部分研究者从经验积累的角度出发，认为审计人员的专业胜任能力将随着审计任期的延长而增加，另一部分人则以思维定势为理由，提出审计任期的延长将不利于审计技术的改进和提高。表面上看，这两个结论是相互矛盾的，但是二者之间存在相通之处。在审计任期的早期，随着审计人员经验的积累，他们对被审计单位的了解逐步深入，这时，专业胜任能力快速上升；但是到了审计任期的后期，审计人员的思维定势逐步形成，审计任期对审计人员专业胜任能力的影响就会慢慢稳定下来。

根据前面的推论，审计人员专业胜任能力的变换符合学习曲线效应，在前期上升，而后期则逐渐平稳；而随着审计任期的延长，审计独立性将逐渐下降。受这两个因素的共同作用，审计质量的变换应该是一条非线性的具有倒“U”型特征的曲线。之所以出现这种变化趋势，是因为随着审计任期的延长，代表审计独立性的那条单向下降的直线把代表审计人员专业胜任能力的学习曲线不断往下拉，从而最终形成了审计质量曲线。

由此我们可以说，审计质量与审计任期是倒“U”型特征的非线性关系。在审计任期的早期，审计质量随着审计任期的延长而上升；在审计任期的后期，审计质量随着审计任期的延长而下降。

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