房地产企业会计核算相关问题探讨

杨忠光

（山东聊城星光房地产开发有限公司 山东 聊城 252000）

一、房地产企业生产经营的特点

作为经济密集型行业，房地产企业生产和开发的产品具有自身的特点，这使得房地产企业的经营与其他企业相比有一些区别。房地产企业商品开发周期长，涉及各方面的往来比较复杂，需要大量的资金，因此进行项目建设前需要进行详细的计划。这些行业特点决定了其会计核算在开发成本、收入、税金、利息支出方面具有一定的特殊性。

1、对开发成本的核算

这方面主要表现为核算对象具有复杂性和重复性。房地产的每一个项目都涉及大额资金，成本构成也比较复杂，需要计算土地出让金、拆迁补偿费、基础设施费、各项税费及项目开发建设过程中不可预见的费用，这就导致房地产企业的核算对象非常复杂。而开发成本的重复性，则是指在项目开发经营的全过程需要多次计算开发成本：房地产行业高风险的特点决定了在投资每个项目前都要慎重分析和考察，因此企业在作出投资决策前需要通过各种方法进行可行性研究和分析；决定投资后进行项目规划时，财务人员也需要对成本进行初步核算；当项目正式开展实施后相关会计人员则需要随着项目的进程及时进行会计核算，本着客观、真实的原则，准确核算项目各项成本。最后在项目完成后，财会人员还应就房地产企业的流程进行成本核算，归集项目开发全过程发生的直接费用和间接费用，分类计入相关账户，结转已完工项目的实际成本，完成核算工作。

2、对收入的核算

房屋同其他商品不一样，基于其风险高、价值高的特点，在收入确认上有一定的特殊性，销售方式一般是预售。房屋预售前要获得相应的销售许可证，然后签订预售合同、交付预收款项，在项目竣工验收合格后，再根据实际情况与客户签订正式的销售合同，收取尾款，办齐各项手续。这种特殊的收入确认程序直接影响了企业财会人员的成本核算，预收账款应当计入当期还是签订合同收取房款的那一期，这成为会计工作中的难点。虽然我国会计制度对销售收入确认的时点也作出了相关规定，以风险和报酬是否转移为界限，但是各个房地产企业对转移的具体时点把握有差异，无法完全统一起来。

3、对应缴税款的核算

我国房地产企业需要缴纳的税种主要有：营业税、城建税、城镇土地使用税、契税等，有的是该行业独有的，有的是同其他行业一样要缴纳的。而在上文已经提到我国房地产企业采用预售的方式销售房屋，按照税法的规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，纳税义务产生的时间为收到预收款的当天，房地产企业应该以当期取得的预售收入为依据计算和缴纳税金，但是不按照预收款计提税金，只在应交账户的借方反映已缴纳的税款。最后在年末的时候将满足收入确认条件的预收款项记为企业收入，按配比原则计提应缴税金，这样房地产企业当年实际缴纳的税金不等于按利润表中收入计提的税金，使得房地产企业税金核算区别于其他行业。

4、对利息支出的核算

在利息支出方面，我国税法和企业的规定有所不同。税法规定，从事房地产企业开发建设借入的资金产生的利息费用，在完工前应计入相关房地产的开发成本，完工后这部分费用计入财务费用。但企业会计制度则规定利息支出计入财务费用。可见区分开发项目是否竣工完成是这两者的契合点，然而界定项目是否完工却没有统一的标准，这就使得这部分利息支出不确定，使财务人员产生困扰，可能计入开发成本、也可能计入财务费用，这便是会计核算在利息支出上的特殊性。

二、房地产企业会计核算存在的问题

很长一段时间里，我国房地产企业仍然执行着计划经济体制下的制度，毫无疑问计划经济体制在过去的几十年里发挥过巨大的作用，但是随着市场经济的发展，房地产行业间竞争日益激烈，房地产企业管理方面出现越来越来越多的问题，尤其是会计核算方面，具体表现为以下几点。

1、会计科目设置不科学、不合理

当前很多房地产企业会计科目的设置不合理、不科学，缺少专用会计科目且现行会计科目混乱。在新会计准则中列示了一百五十多个会计科目，包括银行、证券公司、石油公司等各行业的专用科目，但是专属于房地产企业的却一个也没有。房地产业会计科目的设置没有统一的标准，各企业只能根据自身情况自由设置，却并不全面。由于采用一般企业通用的会计科目，导致房地产企业部分会计科目使用混乱。比如在建筑工程和安装工程中使用的“在建工程”科目，虽然新会计准则中为其明细科目进行了扩充和说明，但是明细科目过多而乱无法应用到大型项目的会计核算中。另外，由于房地产企业项目开发周期长的原因，建设过程中为在建工程，跨越几个会计年度后才能竣工验收，成本结转以项目的建设周期为准，而按照记账方式通常都是在年终结旧账建立新账，这就使得一个项目分别记在几本账上，严重增加了财会人员的工作量，也不利于投资分析。

2、会计信息风险披露不足

房地产企业开发建设过程中会面临多种风险，有政策风险、项目开发风险、土地风险等，这种高风险的特点要求房地产企业相对于其他行业要更充分地披露风险。然而从当前我国的会计制度来看，缺乏针对房地产企业提取质量保证金的有关规定。虽然我国证监会也对质量保证金的提取及其核算方做了一些规定，但是仅限于抵押贷款的担保风险，从实际情况来看，房地产企业基本没有披露质量保证金的问题，无法真实地反映企业的财务信息。

3、房地产企业商品成本与售价不配比

首先，房地产企业开发建设的周期比较长，从开始到完工验收短则一至两年，长则四五年，在这段期间资金投入也是不同的，比例不协调。项目开始和建设期间需要投入大量资金，发生大量费用，由于项目尚未竣工，即使产品都预售出去了，预售款项也无法确认为收入，这就给配比原则造成了困难。其次，房地产企业开发商品的成本载体是整个工程，而销售时是按照楼层或户型为单位，受朝向、楼层等因素的影响，楼层和户型的售价与成本不配比。比如同一栋建筑，低层建筑的施工成本低于高层的成本，但实际销售价格却高于高层建筑。在计算销售成本的方法上，通常房地产企业结转时按照竣工后的总成本除以总开发建筑面积，计算得出每平方米的成本，再乘以销售的面积就能得出本期的销售成本。这样平均分摊的方法虽然有一定的优点，但是忽略了楼层、采光等因素，核算结果不真实。

三、加强房地产企业会计核算的措施

1、合理设置会计科目

科学、合理的会计科目是企业有效开展会计工作的前提，因此房地产企业应该结合自身特点，根据企业项目的数量、规模和管理要求开展会计核算工作。若公司的下属单位不独立核算，便不用单独设立间接费用账本，只需要在成本栏内增加管理费用和利息栏，这样能节省工作量，提高工作效率。在实际工作中，房地产企业完全可以根据工作需要建立台账，对不同的核算对象设置不同的成本卡片，完整地记录项目开始到竣工验收的发生的所有成本费用，到年末只需要将已结转项目归档就可以了。

2、加强现金收付的实现功能

收付实现制与权责发生制不同，它以现金收到或付出为标准记录取得的收入和发生的费用，这就将收入和费用的归属期同现金流动密切联系起来了。根据我国企业会计准则，企业应该使用权责发生制的核算基础，但是鉴于房地产企业的特殊性和会计工作实践来看，收付实现制更合适。因为房地产企业采用权责发生制有一定的缺陷：一是很容易人为操纵利润，弄虚作假，使得会计信息失真，资产流失，加大了舞弊的风险；二是权责发生制不能客观、真实地反映企业实际收入，资金无法正常运转，虽然签订了很多销售合同，但应收账款也随之增加，导致资金更为紧张。另外，收付实现制大大弥补了上述缺陷，它不仅符合会计上的谨慎性原则，还能直观、准确反映企业资金流动情况，有利于会计核算工作的开展。鉴于以上原因，房地产企业可以尝试这两种核算基础并存，在分期销售的情况下使用收付实现制，一般的销售行为仍然采用权责发生制。

3、扩大房地产企业信息披露范围

一是要注意加强对土地成本和储备量信息的披露。在房地产开发成本中土地成本占了很大的比例，能否拥有土地尤其是优质的土地在一定程度上决定了企业发展的前景，因此在财务报告附注中要客观披露土地储备量和成本。二是在报告中要增加分项目现金流量信息的披露。也就是说要具体到企业每一个建设项目，对于开发建设过程中形成的经营活动现金流量包括销售商品取得的现金，购置设备、工程物资支付的现金及支付工资付出的现金等都要披露，以提高信息的有用性。三是要注重披露质量保证金及其风险。针对房地产行业风险高的特点，充分披露质量保证金是十分必要的。因此，房地产企业应该根据项目的具体特点建立科学、合理的质量保证金制度，提高房地产开发商品的质量，有效地规避风险。

4、完善房地产企业收入核算

一方面要明确房地产收入的核算范围。房地产企业的销售收入不仅包括销售房屋的收入还有转让土地的收入、配套设施的收入等。周转房出售、拆迁改造中取得的拆迁面积的房产权款以及新增住房面积的款项也都应该通过销售收入核算。另一方面要明确收入的确认标准。只有商品所有权上的主要风险和报酬都转移到买方那里才能确认收入，否则即使已经收到款项也只能作为预收款处理。

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[2]夏亚欣：基于房地产企业会计核算中的问题及处理措施分析[J].中国外资，2012（24）.

[3]吕孝侠：房地产企业会计核算问题探讨[J].中国乡镇企业会计，2011（2）.