基于新会计准则对盈余管理的影响研究

2013-03-24烟台市公安消防支队张玮

中国商论 2013年13期

烟台市公安消防支队张玮

企业的盈余管理是一种行为，是企业运用会计准则控制企业盈余的重要手段，同时它也是企业管理者进行企业管理和经济管理时所追求的最大的利益目标与最高的市场价值目标。此外，企业的盈余管理对企业的经营模式、管理模式也具有重要的影响。在经济快速发展的时代，一个成熟优秀的企业必须具备企业特有的、适合的盈余管理模式。新会计准则对企业的盈余管理既有遏制作用，又有促进作用。

1 探讨基于新会计准则的颁布对企业盈余管理产生的影响

1.1 新会计准则对企业盈余管理表现出的限制作用

(1)新会计准则规定：“固定资产、在建工程、无形资产和长期股权投资等长期资产的减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”新会计准则的这一规定在一定程度上限制了企业会计人员主观随意性对会计工作的影响，尤其是会计人员在运用谨慎性原则对企业的各项资金的减产值进行计提时。这样无形之中就使资产减值具有双向调节的功能，并且进一步限制不良企业无节制的使用其公司的资产减值调节公司的利润。与此同时，新会计准则对于上市公司的资产减值的调节功能也进行了规定与限制。在会计准则的范围下，企业可以有效的利用资产减值的调节功能来控制企业的当期费用与当期盈余。如此新会计准则的颁布对于各大中小型公司的资产减值的调节功能都进行了规定与限制，十分有利于提高会计界的稳定性与信息的关联性。

(2)新会计准则中对企业的合并报表的规定也发生了变化，新规定在一定程度上使企业在合并报表的范围得到了扩大。这一规定利用不恰当的方法进行附属子公司间的分离。与此同时新准则还规定同一控制下的企业合并按照账面价值计量。新准则的颁布有效的控制了企业利用同一控制下的企业合并控制利润。在新规定中规定企业合并报表的合并范围不仅能够实际控制子母公司之间的财务状况与运营状况，而且还能在一定程度上限制上市公司在进行合并和重组的过程中恶意操控盈余管理。

(3)新会计准则规定：“凡是对企业具有控制、共同控制和重大影响三种类型的公司都构成关联方，并且明确指出无论是否发生关联方交易，存在控制关系的关联方企业都应当在报表附注中披露母子公司的关系”，这样就使企业的关联方定义做出了明确的扩充。同时新会计准则还明确指出企业批露的关系层次要具体到最低的中间控股公司，这其中就包括集团母公司、最终控制方以及对外所公开的财务报表。

(4)新旧会计准则相比较，其中有关存货计价方法的规定发生了变化。旧会计准则的存货计价方法包括：先进先出法、后进先出法、加权平均法、个别计价法以及移动加权平均法等内容。新会计准则的存货计价方法包括：先进先出法、加权平均法以及个别计价法。十分明显，在新会计准则的范围下，企业会计人员是不允许使用后进先出法和移动加权平均法的方法进行存货计价的。这种变更能够有效的避免在旧会计准则的环境中一旦市场中存货的价格发生变化就会影响到企业当期利润的弊端。如此同时，新会计准则的在存货计价方法方面的变化，十分有效的控制了企业可利用的盈余管理空间。

1.2 新会计准则对盈余管理空间的影响

(1)有关借款费用资本化范围的规定。旧会计准则规定：“借款费用资本化范围为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用”；新会计准则规定：“借款费用资本化范围为需要经过相当长的时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、存货、投资性房地产等的专门借款和一般借款的借款费用”。企业在混合使用借入资金后，对于会计人员会产生很多工作问题，诸如不利于快捷准确地确定所在企业的资本化条件的资产占用一般借款的具体数目以及这些资产中用于短期投资性运作的借入借款的具体项目、因企业的资本化条件的资产而衍生的投资利润等方面的问题。如此最终的结果就是增大企业管理人员选用的盈余管理空间。

(2)新准则对债务重组的规定也发生了变化，将“以资产清偿债务”方式替换旧准则中“以低于债务账面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”方式。具体来讲，一是债务重组利得的会计处理不再是旧会计准则中的资本公积科目，而是营业外收入科目。除此之外要求会计人员在债务重组的相关工作时由于债务重组所产生的利润在附注里面对此进行披露；二是会计人员在运用非现金资产抵偿债务时，明确债务重组利得，确认转让非现金资产损益。在涉及到抵债资产转让产生的损益时要划分到正常情形下的出售损失利益上，比如在企业主营业务收支、投资利润等问题上；三是会计人员在修改其他方面债务条件以进行债务重组时，将企业未来应收金额以及应付金额应按未来现金流量的公允价值确定代替过去以协议中规定的未来的本利和确定。由此可见，新债务重组准则的这些重要变化给企业盈余管理空间也带来了一定的影响。

(3)在新会计准则中，公允价值运用范围的拓展新准则的诸多方面的确认与计量中引入了公允价值计量属性，比如具有投资性的房地产、债务重组和非货币性资产之间的交换金融工具、非共同控制下的企业合并等。在公允价值不被滥用的前提下，如果公允价值能够在上文中所涉及到的企业经济事务中得到会计人员的正确使用，是非常有利于促进企业会计的信息相关性的。新会计准则所规定的公允价值与企业的盈余管理以及盈余管理空间都有着紧密的联系，不如人意的是他们之间的验证性与信息的对称性在一定程度上存在着缺陷。与此同时相关监管和审计的方式方法也存在着不足，这就使得企业管理人员增大利用公允价值进行盈余管理的可能。

(4)在新会计准则中资产减值的相关规定亦是发生了变化。在新规中会计选择与职业判断增多资产减值准则中一些规定存在不确定因素和主观判断，比如可收回金额的计量、资产组的认定等。此外还有不同资产减值的确认、会计处理以及各项资产减值准备的会计处理都不尽相同。在具体的企业管理中，若管理层利用公允价值进行盈余管理，直接造成资产减值的具体内容查证困难问题，从而引起企业盈余管理的空间变化。

(5)在新会计准则中研发支出的非完全费用化处理的相关规定有所变化。在旧会计准则的大环境下将企业的研究与开发等方面的支出是全盘按照当期损益计算的。然而新会计准则在这方面就巧妙的将企业的研究与开发等方面的支出划分为两个阶段，即内部研究开发项目的研究阶段和研究开发项目的开发阶段。内部研究开发项目的研究阶段是指为获取新的科学或是技术知识并加以理解它们而进行的独创性的有计划调查；内部研究开发项目的开发阶段是指在进行商业性生产或是使用前，将研究成果或其它知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或有实质性改进的材料、装置、产品等。新规将企业的研究与开发等方面的支出分开处理，并且允许会计人员可以首先将符合相关规定的支出资本计入无形资产的范围，然后再进行企业的分期摊销工作，这样的变更对于促进企业的科技创新具有十分积极的作用。但是由于企业开发新的产品、技术时涉及到困难系数与未知性，并且其俩个阶段界限的划分也十分困难，可能被企业管理层用于盈余管理。