超越预算在我国企业的应用探索

颜京辉　张婷

摘要：近些年，预算管理广泛应用于世界各地的企业，但在实务操作中预算碰到很多波折，主有两种相悖的发展趋势，即“改进预算”和“超越预算”。在这个背景下，本文在探讨了对于传统预算的质疑以后，指出我国企业采用超越预算所需要的前提条件，以及具体的企业环境。

关键词：超越预算；传统预算；预算

预算管理在国内外的企业管理中应用很广泛，随着市场的飞速发展和企业组织架构的变更，传统预算在实务发展中遇到了瓶颈，并且在理论界针对预算管理也展开了激烈的争论，主形成了两大对立观点：一是改进的预算，致力于改善预算管理，弥补预算管理的不足；另一个是超越的预算，其实质是既然预算存在诸多缺陷，应放弃预算。客观的说，虽然预算存在很多缺陷，但实际上大量企业还在继续应用，我们不可能寄希望于预算能够解决管理中的所有问题。我们应考虑企业所面对的具体经营环境，来决定如何正确使用预算，发挥适应环境要求的预算功能。

一、超越预算本身存在的疑问及其改进策略

（一）对“超越预算”提出的疑问

尽管以Hope和Fraser为代表的“超越预算”论者，提出了很多深刻且尖锐的观点，主要是针对传统预算管理存在的问题，并对管理会计和预算管理领域产生了一定的影响。然而，超越预算本身也存在一些疑问：

1.没有分析传统预算“期间僵化”的真正原因。“超越预算”的支持者经常提到“预算期间缺乏灵活性”等的批评观点，分析这些问题会发现，这是因为企业预算编制时没有充分考虑收益计划，如果将收益计划在预算编制前清晰的确立，这样成本和收益一目了然，弹性预算的费用机制才会运作起来，每个部门的业务活动也会很轻松的进行。

2.没有重视预算管理的会计属性。目前“超越预算”仅仅是概念性设计，其具体核算尚离不开各个管理会计工具的整合与应用，整合后的管理会计系统应该与其功能相协调，离开货币资本的确认与计量属性，也就不是真正意义上的预算管理。

3.不考慮预算管理的事前估算特性。我们是以市场环境及汇率动向等各种前提条件为基础，进行预算编制与确立，而在多数情况下，这些前提会波动很大，必然会导致预算的情况与实际状况存在偏差。任何预算或者预测都是需要假设的前提的，如果仅仅因为预测的不准确而废除传统的预算管理，这样对待传统预算是过于偏激的。

4.没有明确说明收益计划与预算管理的关系。收益计划也是会计估算的一种，属于预算管理工作的一部分。收益计划是领导层的责任和目标，任何企业都是以收益作为指标和方向的，是企业的方针。BBRT虽然否定预算，但又一再强调预测的重要性，但是其并且没有区分“预算编制方针的制定和预算编制”。

（二）超越预算在企业实务中发展方向的认识

Hope和Fraser提倡的“超越预算”是否能应用于我国企业实践中，有待于企业实务界的实践和“超越预算”本身的发展。从发展动向看，在今后预算改革中坚持和完善以下几项工作是十分必要的。

1.合理对待企业文化的影响。企业文化的体现形式中，企业预算管理和经营控制扮演着重大角色，超越预算的企业文化特点包括以下几个：科技先进；彼此遵守交易规则；善于学习和融入对方精神；积极创新；勇于挑战；具有独立自主精神；快速做出决策的能力；我国企业文化特征似乎与此文化相对立。因此，“超越预算”模式在我国企业推广时，需要充分考虑国家与企业的文化特性，注意其适用范围。

2.正确对待“超越预算”的不足点。虽然超越预算客服了传统预算的缺陷，但是其在我国企业的实施不是一蹴而就的事情，超越预算是一个相对渐进的应用过程，使用不当反而对企业不利，这是因为：（1）取消传统预算制度会对我国企业的整个管理体系造成重大影响，改革预算制度的难度更是不堪设想。（2）“超越预算”管理（BBM）注重战略性的经营控制，但我们不能忽略，在激烈的国际市场竞争中，缺少了战术性的经营控制企业同样不会成功的。

3.将“改进预算”和“超越预算”相结合发展。我国企业的预算编制并非完全依赖财务数据，相对比较粗。在目前，实施“超越预算”模式的可能性比较小。但我们可以考虑在“改进预算”中部分地导入“超越预算”的观点，尤其是恰当的引入超越预算的激励模式，其“相对改善合同”对我国企业的发展具有重大的促进作用，所以使传统预算和超越预算有机结合，或者部分思想有机结合，使实务发展中两种功能并存。

4.提前建设超越预算的先进管理模式。CAMI以欧洲实务界为核心成立了先进的预算系统组织，以寻求解决传统预算管理中存在的各种问题，同时提出了先进预算的概念，这个思路与作业基准预算（ABB）的是不相同的，这个结论对我国企业预算管理制度的改革有积极的参考意义，我们可以合理的摘取超越预算的这种先进管理模式的思想，来规避现有预算的不足之处。

二、我国企业适当的导入超越预算模式应考虑的具体因素

（一）企业外部环境因素主要有几下几点：

1.处于成长期的企业适合采用超越预算

根据生命周期理论，相对于处于成长期的企业而言，处于成熟期的企业的外部环境可能更加稳定，销售状况平稳，利润收入率也稳定，企业不再急迫去占领更多的市场，而对于成长期的企业而言，年销售增长率应大于15%，处于高速增长占领市场的时期，对外界的不确定性较高，超越预算更能发挥决策功能。

2.竞争程度激烈的行业适合采用超越预算

在不同环境条件下，企业预算的动因不同。当企业处在激烈的竞争环境中，预算更关注目标的沟通与战略的执行情况，这样就弱化了业绩评价的作用，企业更需要沟通，来应对瞬息即变的环境，此时预算更侧重控制功能，超越预算凸显了他的优越性。

3.高度不确定的外部环境适合采用超越预算

在环境不确定的情况下，预测的可靠性下降，预算差异就会出现，也许结果的变化会超出之前的评估控制。因此，外部环境不确定性程度高的公司，预算应及时发挥决策功能，企业基层员工拥有更多的决策权，不用通过层层的审批，超越预算的分权思想就得到了充分的展现和利用。

（二）企业内部环境因素主要有几下几点：

1.采用差异化战略的公司适合采用超越预算

企业战略管理是一个动态的过程，它对企业的生产经营活动起着统领的作用，指引着企业的未来发展方向。采取差异化战略的企业更注重开拓产品市场，追求更优的产品特征、改良与顾客的服务等。差异化战略的企业面临更大的不确定性，在这种情况下，刚性的预算可能根本无法有效地发挥控制作用。而且对于企业战略和目标实现具有决定作用的部门或个人，应该赋予其相应的权力，并承担相应的责任。

2.扁平的企业组织结构适合采用超越预算

从企业组织层级来看，企业组织从过去的多层级结构开始转变为扁平组织结构，扁平化组织结构更有利于沟通，会提高企业组织效率和效益，执行超越预算需要各部门之间紧密合作，要求企业各部门之间打破界限，不仅考虑这个行动是否对本部门有利，更要考虑是否对全公司有利。

3.企业产品标准化程度低适合采用超越预算

产品标准化程度低，也就是不同产品的个性化强，此时产品的投入和产出关系很难确定，管理人员也缺少产品生产的相关经验，对于产品投入产出的准确信息企业很难确定。这时，应该让预算管理这参与到管理中来，会提高企业的经营绩效。相反，如果产品的标准化水平高时，随着生产的进行，人们必然会积累大量的经验知识，此时采用弹性预算更适合。

纵观我国企业预算管理的发展，在计划经济时期，我国企业普遍采用传统的生产经营模式，以生产为导向的。后来转为以销售预算为出发点的全面预算。到现在考虑导入超越预算，对于我国企业而言，实行超越预算管理不仅是管理方法的变换，更是管理思想、原则的根本转变。由本文的分析可知，超越预算的实现是依靠先进的管理系统和众多的前提条件的。虽然超越预算拥有传统预算所不具备的优越性，但对其实际的采用需要做的准备，不同企业面临的经营环境不同，对预算管理的功能要求也不同，所以，传统的预算、改善的预算和超越预算的任何一种方法，都不能被视为实现组织协调的更高级形式，实际上，改进的预算和超越预算都是在追求如何使得预算管理能够使企业更加适合所处的经营环境，所以我国企业要从实际出发，选用适当的管理模式和方法，才能取得预期的成效。（作者单位：北京工商大学商学院）

参考文献：

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