会计计量属性选择问题研究

孙思发

一、会计计量属性相关概念的界定

会计计量是指为了在会计报表中确认和计列有关的要素而定其货币金额的过程，是确保会计信息相关性和可靠性的前提。会计计量是选择合理的计量单位和计量属性。会计计量属性，也称会计计量的基础，是指被计量客体的可计量的某一方面的特性或外在表现形式，或者是必须定量或计量的某一经济交易或会计要素的特性或外在的表现形式。在财务会计中，每一会计要素都有多重属性可以计量。一般可归结为历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值、未来现金流量现值等五种属性。

二、会计计量属性应用存在的问题

随着社会经济活动日益复杂化，物价变动、人力资源、衍生金融工具等现象的出现，历史成本计量模式的内在缺陷趋于显性化，已无法适应新经济形态的需要。首先，资产价值难以准确反映。一方面，不能反映资产“未来经济利益”的特性，对以知识为代表的无形资产的计量感到力不从心。另一方面，如衍生金融工具，它没有初始投资即历史成本，其价值总是随着金融市场的行情变化而不断变化，需要在未来结算，以历史成本作为计量属性显然不能客观、公允地反映衍生金融工具的价值。其次，收益难以真实反映企业的经营成果。如以现行市价计量的收入与以历史成本计量的成本（如销售成本）相配比确定的利润，还存在着人为制造的均衡化，不能真实地反映微观经济主体的财务状态。再次，资产负债中与物价变动和金融衍生工具相关联的数据缺乏现实解释。如由于货币贬值、物价上涨、动摇了币值稳定的会计基本假设，导致以历史成本为基础的财务报表失实，从而歪曲了企业的经营成果、财务状况和资金运转的真实图景。现行成本虽然具有可以反映现时财务状况，正确区分经营收益和持有收益，能很好解决现行成本与现行收入相配合的优点，但它的含义很模糊，确定时极易掺入主观意志，其计价比较主观。如果说可以从不同的含义来确定现行成本的话，那么对于同一项资产按不同含义所确定的现行成本肯定会有差别，甚至差别很大。另一方面，现行成本的确定需要花费较高的费用。为确定现行成本，需要大量的特定的个别物价资料和复杂的计算。另外，运用现行成本往往还需加设一套会计账簿，因而会计信息的费用较大，可能违反成本效益原则，得不偿失。

三、会计计量属性选择的对策

1.历史成本计量属性的选择。历史成本计量属性，是资产的传统计量模式，其特点是具有客观性和可验收性，但是容易受物价水平变动影响。今后这种计量模式应主要用于对货币流动资产和无形资产以及各种负债进行计量。

2.现行成本计量属性的选择。现行成本计量属性指用于资产计量的价格是为了获取企业现有资产的市场牌价，如果企业没有适用的现时牌价，则需要利用资产的价格指数和通过估价方法做出近似的现时重置成本计量的方法。这种计量方法考虑了市价因素，资产的置存损益，可以有效地评价企业管理人员置存资产的经营活动是否成功。这种计量模式应该用于对非货币性投资这类资产的价值进行计量，包括企业的债券和股票投资。股票这类资产的计量由于有当期证券交易所的市价作为依据，比较易行，而且通过现行成本计量能够使企业及时做出持有或转让投资的决策，尽可能地降低投资风险。

3.现行市价计量属性的选择。现行市价计量属性是指对商品存货用当期可售价格作为计量基础。其主要用于对市价稳定的商品存货进行计量，这种计量模式具有较好的反映商品存货实际经济价值和预测未来的现金流量，可避免武断的成本分配，从而提高这部分资产的信息质量，该资产计量模式在我国主要用于已由国家控制的那部分商品存货进行计量。

4.可实现净值计量属性的选择。可实现净值计量属性是指实现销售价格减去预计销售费用，来对商品存货进行计量，由于企业销售商品必然会发生运输费和收款费用，因此只有正确估计这些费用，并在商品销售价格予以扣除，才能更合理地确定收入和费用，更合理地计量本期收益，这种计量模式主要用于对国家计划外生产的商品存货计量。

5.未来现金流量现值计量属性的选择。未来现金流量现值计量属性是指对资产用其在正常经营状态下，可望实现的未来现金流入量进行计量，对固定资产减值准备的计量应当主要采用这种计量模式，由于固定资产的使用期长，受到时间和物价变动因素的影响比较明显，采用这种计量模式有利于固定资产的财务资本保全和实物资本保全的实现，但是计算过程繁琐所以应用比较少。