浅析企业内部控制实施与评价体系的构建

师兰芳 黄志海

一、内部控制的定义与实施的意义

1.内部控制的定义

关于内部控制的定义，不同的国家有着不同的认识和理解，具体包括四种:美国COSO委员会的定义、美国上市公司会计监督委员会的定义、英国特恩布尔委员会的定义及中国《企业内部控制基本规范》中的定义；即使在国内，很多学者对内部控制的定义也有过研究，发表过自己的看法。1994年COSO内部控制框架中对内部控制的定义是:“公司的董事会、管理层及其他人士为实现以下目标提供合理保证而实施的程序:运营的效益和效率、财务报告的可靠性和遵守适用的法律法规。”，该定义比较全面，也比较权威。

2008年财政部、证监会、审计署、银监会和保监会联合发布的《企业内部控制基本规范》中指出:内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。这一定义简单明了，体现了五部委对内部控制目标、过程以及全员参与的重视与关注。

2.内部控制实施的意义

我国《企业内部控制配套指引》的制定发布，意味着以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主题，结构合理、层次分明、衔接有序、方法科学、体系完备的企业内部控制规范体系建设目标基本实现。

我国企业内部控制规范体系的建设与实施有着十分重要的意义:第一，加强内部控制的实施有助于提升企业整体管理水平。在美国上市的12家中央企业，根据美国2002年颁布的萨班斯法案开展了内部控制合规工作。这些企业在2004—2006年都陆续通过萨班斯法案的要求，并以建设内控体系为契机，重新梳理和优化业务流程，全面提升了企业管理水平。第二，内部控制的实施有利于企业风险防控能力的提升。内部控制的实施以全面风险管理为目标，通过企业业务流程的梳理，加强了各个业务环节的风险防范和抵抗能力。

二、企业内部控制实施与评价中存在的问题

尽管五部委《企业内部控制配套指引》的发布为企业建设内部控制体系提供了很好的指导，但是国内企业内部控制实施和评价体系的建设仍然处于尝试和摸索阶段，亦无经验可以借鉴，因此，在企业内部控制实施与评价中仍然存在以下问题:

1.企业对内部控制的重视程度问题

内部控制是一个庞大的系统，涉及到公司组织架构、企业文化、社会责任、人力资源、财务、资产甚至生产经营管理的各个环节，因此内部控制的实施工作应当由专门的内部控制机构负责，且该机构应该独立且在公司中具有足够权威，才能保证其职能的有效执行。目前，国内大部分企业没有专门的内部控制机构，由企业内审部门代为执行其职能。而内审部门受其本身工作的限制，并没有足够的时间和精力过多关注企业内控体系的建立与施行，使得企业内控建设工作很难上一个新台阶。

2.内部控制体系与企业已有管理制度体系的融合问题

内部控制体系的建设要求企业建立一整套业务流程内部控制实施细则，这些实施细则由公司内部控制机构来制定，而企业本身已有的管理制度是由各个职能部门制定的，内部控制实施细则和企业已有的管理制度难免有些冲突，如何将两者融合，更好的指导公司的各项业务流程和管理工作，是我们值得关注的问题。

3.内部控制实施和执行的力度问题

《企业内部控制配套指引》要求企业建立非常具体细致的内部控制操作实施细则，内部控制执行得越严谨，要求企业为此付出的财力、人力也越多，有的则会影响企业处理业务的效率，如何平衡这些矛盾，也是值得企业思考的问题。另一方面，内部控制的要求可能会对企业一些传统工作方式与习惯发生冲突，如何改变这些传统的习惯，提高企业内部控制的执行力度，也是实际工作中的一个难题。

4.内部控制评价的有效性问题

《企业内部控制配套指引》中很重要的一部分是企业内部控制评价，按照要求，企业应当定期对内部控制的实施工作进行检查评价，而评价的结果是否能引起企业高层的重视，是否能按照要求进行有关的奖罚，取决于企业高层领导对内部控制工作的重视程度。

三、企业内部控制实施与评价体系的构建

根据《企业内部控制配套指引》的要求，目前各企业正在积极建设自己的内部控制实施与评价体系，由于该项工作正处于尝试探索阶段，笔者仅对企业内部控制实施与评价体系的构建提出几点浅见。

第一，成立专门的内部控制机构负责组织协调内控的建设实施及日常工作。内部控制规范体系建立的质量、实施和评价的效果取决于企业高层领导对内部控制的重视，取决于内部控制机构在公司的权威和地位及其工作质量。因此，企业应当成立专门的内部控制机构，该机构应该建立企业各职能部门之上，直接对董事长负责，确保其足够的权威和独立性。

第二，制定企业内部控制手册，作为各项管理制度的细化。建立内部控制体系比较好的形式就是制定企业内部控制手册，让公司每个员工都了解公司内部控制，并用来指导其日常的工作。但是，内部控制手册的制定需要与企业已有的各项制度很好的融合，这就要求内控机构在制定手册时反复与企业各职能部门沟通交流，使得手册在指导实际工作中不至于让员工无所适从。

第三，严格推行内部控制体系的实施，提高其执行力。由于企业本身有自己一整套管理制度，这就有可能会让内部控制制度形同虚设，流于形式。另一方面，很多工作与管理都有一脉相承的习惯，很难去改变它。但是，内部控制是涉及企业管理各个方面的规范体系，应当严格的推行，提高其执行力，才能对企业整体管理水平的提升起到推波助澜的作用。

第四，重视企业内部控制评价体系的建立，并使之有效执行。企业应当建立一整套内部控制自评流程和评价工作底稿，并定期对各个分（子）公司和各职能部门进行内部控制检查与评价，形成企业自身的内部控制评价报告。同时，企业还应对内部控制执行情况的评价结果予以高度重视，赋予相应的奖罚措施，监督其整改效果，并根据检查评价的结果和意见对内部控制手册进行调整和修订，以使其更加符合企业管理和经营的需要。

[1]财政部、证监会、审计署、银监会、保监会，《企业内部控制配套指引》，财会【2010】11号.

[2]财政部会计司，《企业内部控制规范讲解2010》，经济科学出版社.

[3]乔溪，内部控制应从高层做起［J］，财会学习，2010年01期.