高等学校内部控制制度建设初探

唐莉

一、设计高等学校内部控制制度的指导原则

在高等学校建立和健全内部控制制度体系，应当充分关注高等学校的特点。与企业相比，高等学校具有以下特点：(1)采用非营利性的运行模式。在我国经济社会转型的特殊时期，泛化的“企业化”改革以及对利益的追求，使高等学校在各种利益大战中也考虑如何获得更多单位收益以及个人收益的问题。以增加教职工收入、稳定教师队伍为导向的发展模式，在一定程度上也可能是正确的，然而，过分地追求经济利益的高等学校必然是没有发展前途的，是无法培育大师的，是误人子弟的，因此，高等学校应当回归“非营利性”的本质，端正办学思想，把大学真正办成追求社会价值的事业组织。(2)以科研成果和人才的产生作为产品。由于没有实体产品。没有明显的商业价值，因此，无法准确衡量其绩效。(3)以公共投资作为主要的资金来源。在我国，尽管民办高等学校已经不少，但是，无论是培养学生的人数，还是可用资金的数量，都无法与公办高等院校相比。高等学校的国有属性是明显的，使用公共资金的数量也是不能忽略的。基于以上的分析，设计高等学校内部控制制度应当体现以下原则：

(一)以支出控制作为控制的核心。在高等学校，应当突出对支出的控制。从而延伸到财务收入控制、固定资产控制、人力资源控制、后勤管理控制和产业绩效控制的体系。因为高等学校不仅收入渠道比较单一，单笔收入的数量较大，而且还具有一定的稳定性，这意味着收入的控制比较简单，也容易实施，通常不是内部控制的重点。而从支出角度看，学校发展“量人为出”总原则没有改变，但是，银行贷款为学校的扩大资金规模提供了一定的条件，因此，以满足事业发展需要为出发点，以支出的保障作为基础的学校办学理念。决定了应当突出对支出的控制。由于支出可以物化为房产、设备和物品，可以转变为专利，著作权和非专利技术等无形资产，可以用于教师的专业发展和学生的技能培养，还可以用于后勤和产业的正常运行，因此，在高等学校，支出的内部控制是控制的最重要的内容和需要特别关注的对象。

(二)以预算管理作为控制的主要手段。与其他控制手段相比，预算管理的效果最好。因为，会计稽核与内部审计都没有预算管理那样具有很强的专业性。控制的“泛化”导致控制的重点不突出。而以法规为标准实施的控制，更强调定性控制而忽略定量控制，使需要进行绩效评价的数量分析无法恰当使用，而以职责为标准的控制，虽然能够解决部分定量问题，但是它仍然以定性控制为主。因此，以定量为主的预算管理的控制是特别重要的。

(三)以控制环境的改善作为制度建设的关键点。从我国现实来看，高等学校的管理体制与传统的国有企业的管理体制具有相似性。外部需要接受政府有关部门的领导。内部实行校长负责制，基本上是一元化的统一领导，在无法通过内部力量改善对校长权利制衡的情况下，就应当通过外部的力量——政府行政法规的规范化引导，实现改善高等学校控制环境的效果。

(四)以人力资源控制作为制度建设的突破口。在高等学校人才竞争白热化的今天，对某些特殊人才的特殊待遇，打破了内部控制的各种预设的常规，由于国家并没有出台对这些人才的“限薪令”，导致出现了一些新的薪酬体系的不平衡，引起了大部分教师的心理不平衡，加上弄虚作假现象，考核机制缺失。更进一步造成了分配体系的矛盾。因此，在高等学校的竞争实际上是人才的竞争的情况下，内部控制的制度建设，应当将人力资源控制作为重中之重。

二、高等学校建立内部控制制度体系的基本思路

(一)以教育主管部门作为启动规范高等学校内部制度活动的主要力量。在高等学校这个层面上，除了教育主管部门以外，似乎并不需要更多的行政部门的参与(如企业内部控制规范由五部委发布)，就可以产生比较好的效果。原因很简单，在我国市场化的改革浪潮中，教育行业是很少受到影响的一个行业，行政控制的力度还是很大的。在公立学校为主的条件下，无论是采用什么样的内部控制制度推进模式，都可能产生巨大的示范效应，推动内部控制制度的全面建设。

(二)通过明确高等学校校长是内部控制第一责任人推动全面而有效的内部控制制度建设。一段时期，频繁发生经济案件的高等学校，被称为是“腐败的高发区”。腐败的出现，与内部控制制度存在缺陷有很大的关系。令人遗憾的是，经济案件的处理基本上是针对当事人进行处罚。很少向上级领导问责，也很少考虑改善学校内部控制制度。其结果是，经济案件的发案率有增无减，严重影响了学校的声誉。从这个意义上讲，必须通过增强上级领导责任的方式，加大制衡的力度，保证内部控制的效果。从理论上讲，不能指望高等学校的校长自愿承担内部控制的第一责任，依靠政府行政主管部门的力量，这是一个最优的选择。

(三)借助行政规章形式规范高等学校内部控制制度建设。我国企业改革的实践不难看到，市场化的规则依然不能解决企业自行建立、健全内部控制的要求，这促成了五个政府行政部门推出内部控制规范；当然，在美国也一样，是《萨班斯一奥克斯利法案》404条款才有效地迫使美国的上市公司和其他企业重视完善内部控制制度。这意味着，在推行内部控制制度方面，必须依靠企业单位外部的力量。如果各级教育主管部门(特别是教育部)能够在内部控制制度建设方面适时发布相关规范，将无疑在规范高等学校管理方面发挥重大的影响。对市场的过度放纵，才是政府的失职。政府教育主管部门制定有关行政规章是符合实际需要的，也是市场规则的一种体现。

(四)建立多层次的高等学校内部控制规范体系。

1.高等学校内部控制规程。这项规程应当涉及立法目的、立法依据、基本概念、适用范围、一般原则、内部控制制度的设计、内部控制制度的实施、内部控制制度执行结果评价、与监管机构的沟通、内部控制制度的报告等等。这项规程的发布，应当按照行政法规的程序办理，以增加规程的权威性。如果此规程的实施获得了成功，可以考虑将其推广到全部学校。

2.高等学校内部控制指导意见。这类规范的行政规范性质是明显的，因为它不是采用“指引”的低约束性。这类规范应当根据实际需要和控制对象、控制方式的重要性，发布多个单行本的规范。如，高等学校人力资源控制流程：高等学校设备管理控制流程；高等学校事业费用控制流程；高等学校基本建设控制流程；高等学校招投标控制流程；高等学校筹资控制流程；高等学校银行贷款控制流程等等。

3.高等学校内部控制工作手册。这类规范应当主要针对某些关键点的控制对象制定，如，可以针对高等学校的基本建设制定相关的工作手册。它的最大特点是实用性。由于紧密结合控制对象的业务活动，可以为参与内部控制的员工提供具体作业的工作标准和流程，加快了工作进度，提高了工作效率。在工作手册中，应当清楚地按照内部控制的流程或者控制环节，描述各个工作岗位的教职工在面对什么情况的时候应当做什么，如果没有做将可能产生的后果，在出现例外情况时应当如何处理，以及没有采取措施可能带来的不利影响等等。

(五)以规范建设为龙头带动高等学校内部控制制度的实施。全面建立内部控制规范体系，只相当于设计了制度，但是，实施制度、评价制度以及提供报告，都是应当考虑的问题。制度的设计是最重要、最基础性的工作，在内部控制规范的设计时，应当尽可能地发现人才，利用人才，以保证所设计的内部控制制度具有比较高的可行性和有效性。

三、高等学校应当正确面对来自内部控制的挑战

我国企业已经开始实施中央五部委颁发的企业内部控制规范，从2011年开始，上市公司率先实施企业内部控制应用指引，其他企业也将陆续建立全面的内部控制规范体系。高等院校全面实施内部控制制度也是迟早要做的事情。面对来自实施内部控制的压力，高等学校应当做好以下工作：

(一)取得学校领导的支持。实施内部控制制度，必然涉及到许多部门的权利再分配以及工作任务的变动、部门之间的协调和沟通、学校领导的职责调整。如果没有学校领导的支持，是不可能推动内部控制工作的，因此，单位的财务部门应当积极做学校领导的工作，取得他们的理解与支持。

(二)对没有内部控制制度的业务，及时设计相应的制度。因为，无章可循的结果是业务处理过程的无序，其后果是严重的，会导致控制措施的无效。高等学校教书育人应当成为一个讲“规则”的典范。

(三)对原有内部控制制度的缺陷，应当尽可能予以完善。制度设计上的不合理以及某些缺陷，导致制度的执行结果不够理想。因此，在没有统一的内部控制制度的状况下。应当聘请专业机构进行内部控制制度的改良，以使原有的内部控制制度更有效率。

(作者单位：西安交通大学物业处)