企业环境成本管理体系完善思考

东北林业大学 彭胜志 哈尔滨工业大学 王福胜

企业环境成本管理体系完善思考

东北林业大学 彭胜志 哈尔滨工业大学 王福胜

企业环境成本管理是指对企业生产经营过程中所发生的环境成本进行有组织、有计划地预测、决策、控制、核算、分析和考核等一系列的科学管理工作，其目的在于通过成本管理协调环境成本与环保效果、经济效益之间的关系，以最少的环境成本投入获得最好的环境保护效果和经济效益。同传统的成本管理相比，环境成本管理具有以下特点：对传统会计理论与实务进行研究与拓展，寻找并确认和减轻传统的成本管理中对环境产生负面影响的因素，使成本管理服务于环境的改善；对传统成本管理中涉及环境问题的成本进行反映和列示，减少传统财务标准与环境标准之间的冲突；设计新型的成本管理系统以引导企业做出有利于改善环境的决策；提供更有价值的企业环境成本信息，以满足企业内部和外部信息使用者的决策需要。

一、企业环境成本管理问题分析

（一）环境成本核算存在的问题 具体表现在：

（1）传统会计核算模式的不足。传统会计主要关注的是人类的经济活动，着眼于自然资源的开发利用，没有将环境所引发的经济问题纳入会计核算的范畴，忽略了对企业环境资源、环境责任以及环境成本的计量，缺乏对企业环境损失的确认，没有将企业作为与环境共生的实体，没有意识到经济运转和自然环境循环之间的紧密联系，忽视了环境和企业彼此之间的互相影响，忽视了环境本身的物质补偿过程和企业在环境中获取资源所应当负有的环境补偿责任。

（2）环境成本的确认要素和传统会计核算的客观性要求存在矛盾。传统会计核算的客观性要求企业提供的会计信息必须以实际发生的经济业务为依据，客观地反映财务状况和经营成果，但在环境会计核算中，自然资源与生态资源的破坏程度在大多数情况下，是很难取得实际的原始凭证的，对于环境成本的确认、计量也还没有统一的标准出现。

（3）环境成本缺乏合理的分配标准。尽管根据“谁受益，谁承担”的经济原则，人们认同“环境成本属于企业经营成本一部分”的观念，企业应对所耗用的自然资源价值和破坏的生态环境付出相应的成本，但在会计实务中却很难找到一个适当的分配标准，对环境成本在使用同一环境资源的不同企业、单位以及部门之间进行分配。

（4）货币计量假设的不足。传统的会计核算是以货币为计量单位，记录和反映企业的经营情况，提供会计信息，并以币值稳定或相对稳定为前提的。而在环境成本核算中，许多交易和事项是无法用货币来进行计量的。

（二）环境成本信息披露存在的问题 具体表现在：

（1）环境成本信息披露制度尚不健全且缺乏可操作性。截止目前，与环境成本信息披露有关法规只有中国证监会和国家环境保护总局对申请上市的公司所进行的规定，而且该规定还过于笼统，没有对需要披露的环境成本信息的内容做出具体的限定、缺乏可操作性。约束其它类型企业的环境成本信息披露制度还尚未出现。但在实践中，许多非上市公司，尤其是中小企业对自然环境的破坏也相当严重，因而我国的环境成本信息披露制度需要尽快建立、健全。

（2）当前企业环境成本信息的披露方式众多，缺乏可比性。当前我国企业环境成本信息的披露模式主要有五类：年度报告中；内部工作会议记录中；单独报告中；会计报表附注中；董事长的报告中。不同企业对于环境成本信息的披露方式也不一样，占绝对优势的披露方式尚不存在，使得不同企业之间所披露的环境成本信息缺乏可比性。

（3）当前企业环境成本信息披露主要是历史信息。当前企业环境成本信息主要反映企业已经对环境治理进行的投资、相关费用的支出以及污染环境所导致的赔偿等，却并没有对具有不确定性的信息予以反映，而正是这些信息才更有可能对企业未来产生影响。当前揭示这些不确定性信息所带来的欠完整性和欠规范性已使得会计信息有助于决策的相关性大打折扣。

（三）内部环境管理存在的问题 当前我国大部分企业主要对环境管理采用事后治理的模式。事后治理是指在企业发生环境问题，造成环境危害后才采取整改措施进行治理，并将这治理过程发生的费用作为环境成本。在这种管理模式下，企业在原材料投入、生产、消费等产生环境危害的源头，并未有效控制对环境的不利影响，从而使企业始终处于被动弥补环境损失的地步，而且这也使得企业的环保支出相当大，显而易见，采用事后治理模式进行环境成本管理，已无法适应可持续发展理念的要求。

二、企业环境成本管理完善建议

（一）建立健全企业环境成本核算体系 具体表现在：

（1）深化环境会计理论和方法的研究。在借鉴国外研究成果的基础上，结合我国实际情况，深化环境会计理论和方法的研究，来指导我国的环境会计工作。环境会计实务的开展应以理论的逐渐完善为必要前提。由于环境会计所依靠的理论和方法的多元化以及其核算对象的复杂化，尤其是环境会计的计量问题尚未解决，使得环境会计缺乏与实践相结合的理论契合点，这导致环境会计实务缺乏相应的理论指导。为此，政府及有关部门应合理地引导并深化环境会计理论方面的研究，争取逐渐提高环境会计理论研究水平，使得环境会计理论与实务能够相结合。

（2）强化环境科学与环境经济学等众多学科的交叉应用。环境会计是由环境学、会计学、生物学等多学科相互交叉形成的，在具体实践过程中需要运用多学科理论、方法，包括一些专业性很强的学科如环境学、生物学。要建立环境会计体系，进行环境会计核算工作，就需要具有上述学科的相关知识，做到综合运用。企业环境成本信息的核算与披露，需要会计人员和环境技术人员的一致努力。

（3）形成价格杠杆，建立合理的价格体系。第一，政府对自然资源的使用应坚持有偿原则，不应采用或少采用免费或免税的方式。免费（税）的方式应当只适用于取之不尽，用之不竭的资源，如阳光和空气，而对于有限的自然资源采用免费或免税的方式，必然导致自然资源的耗尽以及环境的恶化，当然也无助于环境会计信息的核算。第二，建立合理的价格体系，充分发挥价格杠杆作用。环境会计核算应当将成本理论应用于环境会计实践，当商品的成本加入了资源消耗成本后，会使得商品价值得到更加客观反映，这就意味着需建立更加合理的商品价格体系，使各种商品的价格之间能够反映资源成本的区别。

（二）完善企业环境成本信息披露制度 具体表现在：

（1）健全有关法规和制度，规范环境会计披露的具体形式。以法律或法规的形式确定环境会计核算的地位，使环境会计核算工作有据可依，使环境成本信息披露有统一的可操作的标准。具体来说应采取以下措施：将环境会计核算与监督工作写入《会计法》，以法律形式确定其的地位，这为环境会计核算的实施提高了强有力的法律支持；制定高质量要求的环境会计准则，将环境会计核算的对象列入会计要素，扩展会计报表体系；建立健全环境会计制度，依据环境会计准则所提出的环境原则设计会计制度，使环境会计核算具有可操作性。

（2）以上市公司为入手点，改善企业环境成本信息披露制度。上市公司是我国会计变革，实现与国际会计准则接轨的第一梯队，因此，证监会、财政部以及国家环保总局等政府部门应充分协作，共同推动上市公司环境成本信息披露工作的完善，尽快研究颁布涉及环境会计核算的具体会计准则。如可以要求上市公司在《年度报告内容与格式》里列示环境成本信息。在上市公司中率先推行环境成本信息披露制度，将对我国环境会计信息的披露制度的完善起到事半功倍的作用。

（3）深化环境会计核算的国际比较分析。当前西方发达国家已经有很多的会计学者将环境问题与会计理论结合起来进行研究，形成了众多的环境会计理论。我国应借鉴西方发达国家环境会计的研究成果，吸取其实践经验与教训，并以此为基础，进行环境会计核算的实务研究。此外还应当进行必要的国际间协调以提高国际间环境会计信息的可比性。

（三）采取事前规划方法对企业进行环境成本管理如上所述，当前我国企业的环境成本管理模式主要是以“末端治理”为主的事后治理模式，尽管事后治理模式能够取得一定的环境治理效果，但其缺陷和不足也很明显，因而应采用以“源头控制”为主的事前规划法进行环境成本管理。事前规划法是一种既有利于经济效益也有助于环境保护的管理模式，它通过各个阶段的环境保护，把环境成本尽可能地消灭在生产阶段。它在原材料的投入阶段，采用资源耗用最小化的环保策略；在生产阶段加强环境成本的抑减机制，努力做到资源再生循环利用；在消费、使用阶段建立废旧商品回收体系；最后通过再生和无害化的废弃物处理环节，大量减少排放量。

综上所述，环境成本与企业的生产成本一样重要，如果忽视环境成本的管理，就有可能陷入环境债务困境中，因此企业应当建立合理的环境成本管理体系，完善环境成本的核算与披露，探索企业内部环境成本管理的新思路，最终实现经济效益与环境保护的双丰收。

［1］张杨、王剑虹、仲艳平：《环境成本管理理论述评》，《财会通讯》2010年第9期。

［本文受黑龙江省科技厅青年专项基金项目（编号：QC06C00 7）和东北林业大学人文与社会科学青年基金项目（编号：DL10CC 30）的资助］

（编辑 杜昌）