现行会计准则中资产减值会计存在的缺陷及改进

孙建丽

资产减值会计的实施，是我国会计准则和会计制度发展史中的一大进步，随着政治、经济、科学技术的不断发展，我国的资产减值会计也在不断的前进并向国际化迈进，为会计工作的进行提供了前所未有的方便。但与此同时资产减值会计在不断的实践中证明还是有一定的缺陷的。本文分析了新准则下资产减值会计存在的缺陷，并提出自己的几点建议。

一、资产减值会计的理论依据

资产减值会计是指以资产减值为会计核算对象对其进行确认、计量、披露等一系列的会计处理过程。它的实质就是资产账面价值高于预期可收回金额部分的确认。其真正目的是通过反映资产价值的减少从而全面公允的反映资产的真实价值，提高会计信息的真实、可靠。

（一）资产减值会计体现了资产的本质

资产是指由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。资产是未来的经济利益，它的账面价值则是资产的真实价值，二者的差额即资产减值，已经不能再为企业带来经济利益，根据资产的定义和本质特征，企业将不再把这部分差额作为企业资产处理，而是计提减值准备，计入损益。因此，计提减值，进行会计处理更真实的反映了资产的价值，也是资产定义和特征的内在要求，充分体现了资产的本质。

（二）资产减值会计体现了谨慎性原则

资产减值准则规定，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提减值准备。所以从这方面看，资产减值准则的实施，其实就是反映了资产的实际价值，同时将账面金额高于可回收金额部分确认为资产减值损失，保证了各项资产的真实完整，符合谨慎性原则的要求。

二、现行会计准则中资产减值会计存在的缺陷

现行会计准则主要规范了资产减值迹象的判断、资产可收回金额的计量、资产减值损失的确认和计量、资产组的认定及减值的处理、商誉的减值测试与处理和资产减值的披露等内容。这些都在旧的准则基础上使资产减值会计的内容更加明确、操作更加方便。但是在减值会计的实际操作过程中发现还是具有一定缺陷的，本文将从以下几个方面来探讨新准则下资产减值会计存在的缺陷。

（一）资产减值的判断主观性较强，存在利润调节的空间

根据《企业会计准则第8号资产减值》第五条的规定，判断企业资产是否可能发生减值主要依据准则列出的七条减值迹象，只要资产满足其中一项减值迹象，即代表资产可能发生减值，则须进行减值测试，估计其可收回金额。但利用有关人员的判断或相关证据来判断资产是否可能发生减值，则很明显带有较强的主观性，极可能存在误判资产减值迹象的可能，影响企业会计信息的真实性和客观性，很难令人信服，其对企业管理层及会计人员的业务水平和职业道德都提出了很高的要求，同时也给企业利润操作埋下了隐患。

（二）公允价值较难确定

公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换的价格。新准则中规定，公允价值可根据公平交易中的销售协议价格确定，不存在销售协议价格但是存在资产活跃市场的，按市场价格确定，既不存在协议价格也不存在活跃市场的情况下，以可以获取的最佳信息为基础进行估计。对于单项资产，其销售协议价和市场价格可以比较容易的获得，然而对于资产组则很难取得其销售协议价格或者市场价格。这样一来，是将各项资产的公允价值相加还是采用外评估值作为资产组或者资产组合的公允价值，是很难界定的。此外，在我国信息市场和价格市场还不够完善，资产评估的规范化水平及评估机构的独立性不不是很高。这都限制了公允价值的确定。

（三）无法反映资产的真实价值

现行会计准则对资产减值会计的处理中明确规定资产减值损失严禁转回，这一规定遏制了企业盈余管理的空间，有效的防止了企业利用长期资产减值准备的转回进行经营业绩的粉饰，提高了会计信息的可靠性，使会计信息更加真实和客观。但当企业的资产随着经济和经营环境的变化恢复甚至超过原有账面价值时，不转回相应的资产减值准备，很可能会造成少列资产，使会计信息失真，无法反映资产的真实情况。因此，从长远来看，不允许转回长期资产的的减值准备，企业就无法真实的提供资产或者资产组的潜在利益信息，同时也可能诱导企业滥用这项处理规定，在当期确认一项重大资产减值损失，从而导致以后年度确认较低的折旧或者摊销，以实现更高的利润。由此可见，资产减值会计处理中禁止转回资产减值损失的规定，违背了减值会计处理的初衷，很大程度上不能反映资产的真实价值。

（四）资产减值会计信息披露存在不足

资产减值会计规范只是要求在财务报表附注中对重大的资产减值损失要充分披露减值的原因、计提依据和计算过程，重要的资产减值情况予以披露以方便报表使用者了解资产减值的形成原因和计提过程，满足其决策需要。但准则并未规定“重大损失”的标准，这难免又会诱发某些企业利用这一缺陷不充分披露资产减值信息、达到操纵利润的目的，从而减弱会计信息的相关性和可靠性。由于规定披露的具体内容，过于简单，缺乏统一的判断标准，一些企业对资产减值的具体原因分析不详，对于减值准备的具体数额不确定，会计信息披露不足现象时常发生。

三、完善资产减值会计的建议

（一）建立完善的制度体系

现行会计准则对企业资产减值准备的计提，赋予了会计人员较大的会计政策选择权和职业判断范围，如果企业不能正确运用准则赋予的会计政策选择权，如前面所分析的公允价值的确定、资产组的划分、折现率的确定等又将会成为企业操纵利润和粉饰会计报表的一种手段。国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面，操作性较强。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，进一步完善资产减值会计规范，在新准则的基础上给出一些具有可操作性的指导性标准，以指导企业的会计实践，尽可能缩小会计人员人为估计和判断范围，以避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。

（二）健全和发展信息市场、价格市场

健全和发展信息市场和价格市场是实施资产减值会计的重要条件。而目前我国信息市场和价格市场还不够完善和透明，无论是企业中介服务机构还是证券管理机构都很难获得公司各种投资、存货的合理的市场价格，导致资产减值程度难以合理确定，从而使资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础。因此必须进一步健全和发展证券市场、期货市场、生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金触市场等，利用现代信息技术定期公布有关资产的价格和信息资料。发展资产评估业，建立全国性的资产专业评估体系，通过信息价格市场和资产评估体系的完善，使企业各项资产的公允价值和市价得到公正合理的确定和公开，使资产减值的确认和计量有较为客观的依据，同时增强其可操作性并使会计资料更具真实性。

（三）要加强独立审计的外部监督

资产减值准备通常是被审计单位管理当局根据企业的有关因素做出的估计，存在各种调节利润的可能性，同时发生错报的风险非常大。因此，为了规范资产减值的会计处理，应强化中介机构特别是注册会计师的职责使其真正承担起“经济警察”的职能，并且尽快制定相关的独立审计准则明确各项减值的具体审计程序，比如在审计实施阶段中，注册会计师应当充分了解被审计单位资产减值的集体程序和方法以及相关的企业内部控制制度。以确定审计的程序的性质、时间及范围，应收集资产减值准备会计处理所依据的资料、假设及计提方法等是否合理，复核资产减值准备计算是否正确。检查减值准备计提的批准程序充分、适当的审计证据、以评价资产减值准备所依据的资料的相关性、充分性和可靠性。通过注册会计师的审计，可以对企业减值会计处理程序的真实性进行鉴定，这对遏制企业利用资产减值进行利润操纵非常重要。同时，还要注意加强对资产组减值的审计。

（四）完善资产减值会计信息的披露，使会计信息更可靠

在准则中规定，资产减值会计的披露除了要披露减值的具体内容、减值金额及累计减值金额等常规内容外，还要单独披露企业发生的重大减值损失的具体内容，例如发生重大减值损失的时间、原因、减值资产及资产组的的基本情况。但是并没有明确的说明何谓重大减值损失。只有在准则或者出台的政策明确规定重大损失的金额或者具体的情况，这样可以使企业管理者和会计人员在披露减值会计信息时能慎重的考虑到实际情况，使会计信息更加可靠。这同时也达到了资产减值会计和会计信息的质量要求。

综上所述，随着经济环境快速发展，我国的资产减值会计已经有了很大的进步，能更好的为我国的经济社会发展服务。新的减值准则中对减值会计的规范性阐述一方面使会计操作更加方便，同时也实现了和国际会计准则的趋同。虽然在新准则中资产减值的处理还存在着一些缺陷，但是应该认识到在准则不断改革和发展以及经济环境的不断变化的过程中这些也是在所难免的。和旧的减值准则相比，已经避免了很多问题的发生，为提供可靠、真实的会计信息提供了依据，同时也提醒会计工作人员和规范会计工作的管理者在以后的管理和实践工作中，加强对减值会计的研究和探讨，不仅注重当前的问题还要不断的去适应经济环境的变化。使资产减值会计在规范市场行为，提高会计信息质量等方面发挥作用。