促进国际会计准则迈向高质量

赵永年 黄永康 高姝琦 吴春敏 杨志华

[摘要]危机使人关注到国际会计准则存在制度性问题，倡议建立全球统一的高质量会计准则，但准则大修改仍偏于美国等发达国家主张，对不够发达国家(地区)的卖情和诉求常被无视或忽略。我国尚处于话语权弱势。在努力建树我国完整的国际话语权战略大背景下。对修改中的国际会计准则的问题缺陷，应取主动攻略，多措并举．积极开展科学创新和补台建设等工作，科学主导地建树我国在会计领域的国际话语权。

[关键词]国际会计准则缺陷科学创新捕台建设

话语权

当前的国际会计准则主要由发达国家确立，主要体现了发达国家利益集团的诉求。这次修改仍偏重于美国等国家主张，而包括我国在内的不够发达国家(地区)的实情和诉求常被无视、忽略，我国仍处于话语权弱势。但作为崛起的经济大国，中国绝不是外部冲击的被动接受者，而是日益强有力的主动调控者。在当前努力建树我国完整的国际话语权战略大背景下，对修改中的国际会计准则存在的问题，应取主动攻略，多措并举，除派员直接参与国际会计准则的修改，积极加强与世界各国特别是发展中(及欠发达)国家(地区)的联络交流，学习总结成功经验，反馈正当诉求外，我国更要积极开展科学创新、褠台建设等工作，以主动参与引领会计国际游戏规则的健康发展，促进国际会计准则不断迈向高质量，从而科学主导地建树我国在会计领域的国际话语权。

一、国际会计准则存在的缺陷与深层思考

国际会计准则存在的缺陷，制约着社会经济和企业可持续发展目标的实施，缺陷主要表现为欠缺和失控两类。

(一)欠缺

一是缺腿。现在国际会计准则短了非发达国家(地区)一条腿。世界发展是不平衡的。一不是只有发达国家，二不是其他国家没有经贸交易和金融，故世界不能只以发达国家靠估计、判断和模型，既脱离实际又人为复杂化的标准为标准。需正视非发达国家(地区)的实际情况和诉求——补上这条腿。

二是缺智。人类社会的发展，许多都是东西方智慧的融合。当前国际会计准则主要是西方智慧的产物，短了非西方的智慧。须予交流补充，以利发展。

三是缺档。现行的准则，只规范了资本层面这一个“档”，患有“单档症”，且只侧重对投资者和债权人“决策有用”的狭窄性信息。只顾一档，不及其余。而对于人们关注的“企业价值最大化”、“社会责任(贡献)”、“环境友好”、涉及未来人类子孙后代利益的“可持续发展”等档次的诉求，均未能“褂档”，形成缺失，要求改善的呼声越来越高。

四是缺眼。国际会计准则所沿用的技术是“独眼龙”，看事物总是平面的、不真切的。对于复杂多变的资产等价值，只用“独眼”靠“专业判断”产生“单视症”的一个数字，不能客观如实地反映经济价值及其变化。

(二)失控

会计是控制经济活动过程，加以“观念总结”，进行如实反映，以确保社会健康发展。国际会计准则的失控，主要表现在4方面：

一是由于出发点和目标等欠准当，影响到准则规定的科学性、严谨性，以致放松、放纵而失控。

二是由于技术方法滞后，致使会计不能客观、如实地提供动态的、变化的信息。如对于资产，只由“报告人”主观地(不可能不带个人价值判断，维护其自身利益)来“判断”出一个“公允价值”，或者在充满许多变数的情况下“估计”出一个“公允价值”。这种作法，给报告人留下了太多的操纵和造假空间，更加大了衡量企业真实经营业绩的难度。距离会计要如实、不偏不倚的宗旨相去甚远。

三是对复杂化事项的失控。如许多金融衍生品，风险和泡沫被高深复杂的模型所掩盖。传统会计之确认与计量是工业时代的产物，在知识经济时代一筹莫展，安然公司的舞弊案就是证明。安然舞弊固然有治理结构等问题，但也有会计规则无法控制其“金融创新”、“交易策划”和“组织设计”的原因，致使企业舞弊行为不断。还有些复杂化的会计模型，公众普遍解读不了，处于失去监督和控制的状态。美国金融危机证明，复杂化的表象成了掩盖问题、发酵社会危机的温床，对此需予控制。

四是由于追求“利润最大化”等短期利益，放纵甚至促进短期行为，而造成对谨慎(稳健)和可持续发展等基本保障的失控。谨慎(稳健)是久经锤炼的会计惯例和根本原则，早在英国十三世纪的《农业管理》书中就已提出：“忠于事实并谨慎”。1929年纽约股市大崩溃之前，就是忘乎谨慎，大家都陶醉于过于乐观的会计数字之中，而对即将临头的灾难一无所知。这次金融危机重蹈覆辙，同样对灾难毫无觉察。评级机构也“集体失声”。东南亚金融危机后总结的一条重要教训，即会计数据必须谨慎、稳健。

人们期待国际会计准则吸取教训，认真贯彻落实谨慎(稳健)原则。但出人意料的是：由美国和国际准则委员会研究趋同的“修改”，竟然取消谨慎性原则及实质重于形式原则。又是把历次危机应吸取的教训——“勿忘谨慎”抛到九霄云外了，这是非常危险的倾向。尤其在会计服务跨国延伸，不断出现风险的情况下，更不能忽视谨慎。

不谨慎的倾向已渗透在国际会计准则的许多具体规定中，如对发出存货的销售成本计价方法，为了“利润最大化”，硬性废除应对通货膨胀而采用的“后进先出法”，不利于企业持续发展。从历史和现实看，通货膨胀已是不可忽略的现象。废除“后进先出法”，导致早增利润，早纳税、早分配，加剧企业的成本补偿不足，必须借新债才能维持简单再生产。在国际准则的规定中，有不少类似的激进倾向，不利于社会稳健发展。

上述“四缺”、“四失”是国际会计准则的主要盲点和局限，制约了迈向高质量，再从宏观趋势看，“美国式资本主义追求利润最大化的资本积累模式已逐渐陷入僵局”。这些都决定了会计突破创新是一场绕不开的硬仗。我国可发挥多项优势，用国际视野和中国文化智慧，发现孕育创新。在促进会计新技术、新规范形成中，会与发展中国家以至一些发达国家有着共同的需求，从而可用以完善提升我国的话语能力。

二、我国科学创新的主要内容

(一)理论上唯实求是地提出新认知

原来的会计理论体系视野偏窄局限于会计信息系统，而对会计的社会功能研究不足，且单纯用实证方法，影响前瞻和突破，滞后于时代发展的需求。

我们进行理论联系实际、实事求是的研究，得出一些新的理论认识：

1关于会计的本质

会计不仅是一个信息系统从社会功能的本质看，会计是维护和保障人类社会可持续发展的应用科学。与人类社会生存发展密切相关。这样认识，更利于会计充分发挥正面、积极、促优、防弊和识别预警风险危机的功能，并提升会计的重要地位，由企业层面提升到社会层面，由狭义层面提升到广义层面，由被动层面提升到主动层面，由执行层面提升到参与宏观制定准则制度、参与微观决策和控制层面。根据史实和马克思会计观，会计是人类社会的伴生物，是人类社会初始的应用科技管理学等是从会计中发展、划分出来的。会计

为了维护人类社会健康发展，就要保持公平、公允、讲究效率、效益。现代会计已发展成为横跨社会科学、自然科学、人文科学和哲学，纵贯生产力、生产关系、上层建筑的多维综合应用科学。它发挥着促进生产力、调适生产关系、落实先进文化、道德、法规等上层建筑人民意志的作用，社会运用它正确引导资源有效配置、维护市场正常秩序，保护公众和社会整体长远的根本利益，发挥反贪防弊、促节能降耗、增产节约，反腐倡廉、防假保真等积极功能，会计更是统筹落实社会责任的重要安排。会计的天职是公平、公正；会计的良知是高瞻远瞩，反对短期行为，防止假丑恶；会计的出发点和终结点是保障社会健康发展，维护社会发展进步的总体利益，包括积极真实的企业效益、社会效益和生态效益，即人类社会的根本利益；我国会计的内在要求是落实科学发展观，落实“三个代表”重要思想，落实邓小平的“三个有利于”，落实道德、法规；在注重环保和集约化，节约资源，搞好综合利用，发展循环经济等方面，都要会计发挥精细、综合、统筹等优势。

2关于会计目标

会计的根本(总体)目标应是“发展、公正观”。“决策有用论”、“受托责任论”只是反映了一定经济环境下表面的浅层需求，只是适应一定经济环境的局部目标。不能以偏概全地做为会计的根本目标。会计目标应是保障社会可持续发展和公正、节约、有效。而公正、节约、有效，也有益于保障发展特别是先进生产力的发展。可见会计从始至终，从理论、规范到实务都需要落实维护、保障社会稳定发展这个大目标，忘记或忽视“发展、公正观”这个目标，就会成为丧失目标的“无头之蝇”，也必然会“碰壁”。

无疑会计须以维护保障全社会可持续发展为目标。当前会计理论强调“利润最大化”、“股东利益最大化”，实质是屈从于资本逻辑的偏颇。会计要针对当前资本逻辑与社会生存发展逻辑并存的局面，通过会计准则等规范，使前者纳入后者的统驭之下，确保资本的逐利性不会危害人类社会的生存发展的整体目标。历次危机已一再证明：会计的根本目标应是“发展、公正观”。

3扩展资产的概念

把大量账外的无价资产、自然资源等纳入会计控制、核算、披露的范围。资产是特定会计主体符合法律或会计规制的权利义务。国际会计准则的概念框架说：资产是由过去事项形成的由企业控制的、预期为企业带来未来经济利益的资源。各国的定义，可归纳为三类：一是(经济)资源；二是(可能的)未来经济利益；三是对未来经济利益的权利。我们研究认为，资产是能利用“资源”，获取“利益”的权利和义务。权利和义务是相对的，获利是愿望，难免有承担亏损的义务。还有些资产主要是义务，如代垫的增值税进项税、代管国家储备物资、代管自然资源等。它们未拥有或控制，也未必能有利益，但肯定是义务。按照科学发展观与和谐社会的理论，人类社会、自然环境是企业生存的基础，企业运用社会、自然资源，也须承担应尽义务。在扩展会计视野后，对资产的定义须更新扩展。

4重新定义负债概念

过去相对于资产是“权利”，故说负债是企业的“义务”。现在“义务”也是资产的内涵，就须重新定义负债。将负债新定义为：“企业对外、对内的债务。即他人(含法人、自然人等)对本企业拥有的债权”。债务和债权是公众熟知的。

5揭示创新了多层面会计理论

传统会计只是处理“资本层面”的单层次模式，不能满足新形势下多层面的会计需求。应扩展“企业层面”、“社会层面”、“宏观环保层面”等会计处理空间。在法定会计核算基础上增加补充核算。从而破解了阻碍实施环保、人才(人力)资源、自然资源、社会责任会计的技术瓶颈问题，满足“非资本层面”的会计控制、核算、披露的需求。在多层面会计理论下，同一事项发生的相关数据，用于不同层面的控制、核算和披露中，就会具有不同的含义。以工资为例，在“资本层面”，一般以资本消耗列支费用；而升到“企业层面”，这些在“资本层面”已列支的费用，则可重新确认作为企业对人力资源的投入，列为企业的人力资产；再升至“社会层面”，这些工资支出又可列为企业对社会尽责任、做贡献的重要项目；及至“环保层面”，如果这工资与修复被破环的环境有关，则可归为恢复性(作为性)的投入，其数据前可加中性符号“±”，表示企业己挽回其负面影响的积极作为。

(二)技术上唯实求是地创新好办法

总的设计思想是进行科学创新和简易化补台建设。

一是针对当前危机和诸多不确定性，会计准则需作忧患预防，研究创新能够预警危机、管控风险，嵌入收付实现制，落实谨慎为上和现金主体管理，使现金流管理常态化、便捷化的核算和披露方法。辩证看待“利润最大化”思潮，中国文化讲究“中庸”、“适度”，“统筹兼顾、适当安排”，主张用弊端最小、风险最小、更贴切现实的方式反映企业的盈利。

二是针对危机后会计“如实表述”的要求，以反映业务活动的真实情况，不能只靠“专业判断”主观认定一个扭曲实情的数值，造成误导。马克思主义的认识论认为，主观认识应力求符合客观实际，客观实际不断变化，主观认识也应随着发生变化。会计的如实反映，就应当客观、如实、透明地反映这种变化。只要求“专业判断”去产出一个“价值”，不仅是给会计人员出难题，还会被人恶意操纵。因此，会计准则要克服“单视”欠缺，研究创新会计如实控制和动态披露系列数值的新方法。

三是针对新形势要求，会计准则要克服“单档”欠缺，企业应披露对社会尽责任、做贡献、重视环保和建树企业形象(价值)、培植核心竞争力等内容。中国文化倡导科学发展观，倡导“以人为本”，主张“以和为贵”，人与人和，人与自然和，人与未来和，建设和谐社会与和谐世界，实现和谐共赢，可持续发展。要研究创新多维会计核算和披露的新方法。

四是会计准则应吸纳中国“易学”。克服对“复杂化”失控等弊端，促进实事求是、返朴归真的简易化建设。

本着上述设计思想，在技术上研究创新的具体方法有：

1研究解决激进与失控问题

破解“资产负债表观”与“损益表观”长期争执的困扰，采取对以上“两观”兼收并用的方法，创新利润表。对利润和成本核算的改进创新。一要注重谨慎；二要科学，注重解决产品的真实成本问题，特别要认真应对反倾销。我国是出口大国，也是反倾销的最大受害国，我国会计规范不利于反倾销应对，亟须改进。三要不做“资产负债表观”的附庸，计算真实的成本和利润。暂时免费使用的资源，也应列入成本，与国外口径一致。对于“资产负债表观”产生的损益，不能列为利润表正常利润，将其作为参照数，附列在“净利润”之后，并不得转入“利润分配——未分配利润”内。使会计利润与经济实际相合，四是报表要具有前瞻性。

将利润表采用“三栏列示法”，第一栏是“谨慎性金额”，平时须按谨慎性原则和收付实现制确认收支、损益，期末则按未调整前的账面数填列此栏，以揭示企业稳健的收支