促进我国生产性服务业发展的税收政策思考

邹 芳

（集美大学，厦门 361021）

《国务院关于加快发展服务业的若干意见》指出：“加快发展服务业，提高服务业在三次产业中的比重，尽快使服务业成为国民经济的主导产业，是推进经济结构调整、加快转变经济增长方式的必由之路，对于解决民生问题、增加就业、促进消费、减少能耗和污染具有重要意义。”现代服务业主要是指伴随工业化进程并依托信息技术和现代管理理念、经营方式和组织形式而发展起来的向社会提供高附加值、高层次、知识型的生产和生活服务的行业。它的本质是实现服务业的现代化，核心是发展技术、信息和知识相对密集的现代生产性服务业。

一、我国生产性服务业概述

生产性服务业是指为保持工业生产过程的连续性、促进工业技术进步、产业升级和提高生产效率提供保障服务的服务行业。它是与制造业直接相关的配套服务业，是从制造业内部的生产服务部门独立并发展起来的新兴产业。它依附于制造业企业而存在，贯穿于企业生产的上游、中游和下游诸环节，以人力资本和知识资本作为主要投入品，加大制造业中的人力资本与知识资本含量，是加速促进二三产业融合的关键环节。

我国政府在《国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》中将生产性服务业分为交通运输业、现代物流业、金融服务业、信息服务业和商务服务业。“生产性服务业在很大程度上代表了现代服务业，加快发展生产性服务业，提高服务能力和水平，是我国积极应对国际服务业转型升级、加快推进经济结构调整和经济增长方式转变、全面提高经济社会运行效率、努力构建资源节约型和环境友好型社会的战略举措。”《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》中再次强调要“加快发展生产性服务业。深化专业化分工，加快服务产品和服务模式创新，促进生产性服务业与先进制造业融合，推动生产性服务业加速发展。”由此可见，生产性服务业作为现代服务业不可缺少的核心内容，其能否得到快速有序发展对我国新一轮经济结构调整具有重大意义。

实践表明，“十一五”期间我国有三项预期性指标没有完成，服务业增加值占GDP比重即是其中之一。按照“十一五”规划，服务业增加值占GDP的比重要达到43.3%，实际上2010年为43%，差了0.3个百分点。另外，服务业就业比重也没有达到预期目标。目前我国生产性服务业主要存在四方面问题：一是总体供给不足，服务质量和产业层次有待提高；二是比重偏低；三是区域发展不平衡，呈现明显的区域性；四是面向中小企业的生产性服务业供给严重短缺，特别是面向中小企业的公共科技创新平台和融资平台功能发挥不够，与中小企业和产业集群的需求仍有很大差距。①民进中央.关于发展生产性服务业，促进中小企业产业升级的提案.全国政协十一届四次会议.2011.3.4。究其原因，除了2008年以来受国际金融危机影响而使我国加大了固定资产投资的力度，第二产业比重上升挤占了第三产业所占比重之外，与我国现行的服务业税收政策中尚存诸多问题也有很大关系。为此，要实现产业结构优化升级，就必须重视完善生产性服务业税收政策，进一步推动生产性服务业发展。

二、我国现行生产性服务业税收政策存在的主要问题分析

对照《“十一五”发展规划纲要》对生产性服务业的定义，本文从行业主体角度，将“交通运输业、现代物流业、金融服务业、信息服务业和商务服务业”等五大行业作为研究对象，分别对制约其发展的税收政策进行深入分析。

（一）制约我国交通运输业发展的税收政策分析

交通运输业是国民经济中专门从事运送货物和旅客的社会生产部门，包括铁路、公路、水运、航空等运输部门。依据我国现行税收制度，交通运输业属于营业税应税范围，应按照营业额全额征收营业税，税率为3%。对于作为资本密集型行业的交通运输业而言，外购货物、劳务及新增固定资产占收入比总体水平较高，尤其是交通运输业在生产经营过程中需要运用船舶、车辆等运载工具与港口码头泊位等基础设施具有高额价值，如2010年全国交通运输业固定资产投资完成额达2.8万亿元。但在营业税制下，外购货物、劳务及新增固定资产所含的已纳增值税额无法得到抵扣，这就造成重复征税，增加交通运输业纳税人税收负担，同时也大大降低了企业进行技术改造和设备更新的动力，造成运输设备耗油量大、污染物排放大、效率低下的现状，不利于社会资源优质配置，更不利于交通运输业可持续发展。

（二）制约我国现代物流业发展的税收政策分析

现代物流业是指原材料、产成品从起点至终点及相关信息有效流动的全过程。它将运输、仓储、装卸、加工、整理、配送、信息等方面有机结合、形成完整的供应链，为用户提供多功能、一体化的综合性服务。现代物流业是一个新型的跨行业、跨部门、跨区域、渗透性强的复合型产业，所涉及的国民经济行业具体包括：铁路运输、道路运输、水上运输、装卸搬运及其它运输服务业、仓储业、批发业、零售业。我国现行各项税收政策却忽视了物流业的一体化特点，按照行业划分将物流业的各环节人为分立出来适用不同税制，这将严重阻碍现代物流业的发展。

1.现行营业税制不利于现代物流业的发展。首先，现行营业税制规定交通运输业税率为3%，仓储、包装、装卸等为服务业税目实施5%的税率，兼营不同应税项目的应分别核算，否则按照全部营业额从高适用税率。而在实践中，物流业无法将一体化运作下的营业额进行人为拆分，不得不承受从高计税负担。其次，依据现行营业税制规定，现代物流业所涵盖的各个环节均需按每次交易取得的全部营业收入计征营业税。目前网络化经营、一体化运作是物流企业的基本运行模式，物流企业一般都是依靠加盟或者成立子公司来扩大网络以吸引更多客户，此外转包、联运、挂靠等多种合作方式也能整合物流资源降低运营成本。但在计征营业税时，物流环节拆分越多，重复纳税额度就越大。第三，现行营业税制下现代物流业的各项外购成本无法得到抵扣。其中，尤以固定资产投入值为最大，2010年全国物流业固定资产投资3.07万亿元，这就导致企业必须承受增值税和营业税的双重负担。由于以上营业税问题的存在，使得许多物流企业为了能保住利润，宁愿选择分工少、效率低的方式来运营，这样最终会让整个物流行业的效率越来越低下。

2.促进现代物流业发展的税收优惠门槛过高、力度不足。为促进现代物流业发展，国家税务总局于2005年发布《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》，该文件针对符合条件要求列入试点名单的物流企业实施了允许进项抵扣的营业税、增值税优惠。但由于试点条件较高，大部分亟需扶持的中小物流企业都无法享受优惠政策。截至2011年，列入试点名单的企业接近600家，仅占全国600多万家物流企业的万分之一，且这些试点企业的分支机构和控股机构因条件限制也不能享受试点政策。另外，《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》明确指出，试点企业将承揽的运输、仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的，应以该企业取得的全部收入减去付给其他合作方的余额为营业额计算征收营业税。而目前个体工商户是许多物流企业外包业务的主要合作对象，这就造成用以抵扣的专用发票凭证难以取得，导致发票造假问题，也使得优惠政策的效果不如人意。

3.现行所得税缴纳不利于现代物流业扩大发展。目前物流企业只能在同一个省、自治区和直辖市范围内符合条件且经报批后由总部统一缴纳企业所得税，分支机构不再缴纳。而在实践中，现代物流企业要在激烈的市场竞争中日益发展壮大，则必须依靠网络化运营扩大经营规模来实现，这就必然使得一些分支机构要跨省、自治区和直辖市经营。这种情况下，由分税制导致的地方税收利益的驱动以及通过国家税务总局统一核算审批的难度较大，企业往往无法就总部所得统一缴纳企业所得税，而不得不就分支机构所得在当地纳税。这样一来，企业及其分支机构的盈亏被割裂开来，其真实的总体运营状况无法得以体现，无形中加重了企业所得税负担。可见这一政策对于现代物流企业实现跨区域网络化运营扩大发展规模是极其不利的。

（三）制约我国金融服务业发展的税收政策分析

金融服务业即从事金融服务业务的行业。我国金融服务业目前包括（不含香港、澳门特别行政区和台湾省）四个分支：银行、证券、信托、保险。依据我国现行税收制度，金融业属于营业税应税范围，应按照营业额全额征收营业税，税率为5%，除此之外还要缴城市维护建设税和教育费附加。由于我国金融服务业进行税负转嫁的可能性极低，且计税依据为行业取得的全部营业收入，其税率高低对该行业的税负影响很大，高税负必然制约金融服务业的盈利能力和竞争能力。

另外，在金融服务业中银行业除了外汇转贷之外的大部分业务都以收入全额计税，得不到经营过程中提供服务时已承担的营业税、增值税等进项税额抵扣。而证券业中债券转让、股票转让、外汇转让及其他金融商品的转让按照卖出买入差额计税，这就使得银行业的整体营业税负重于证券业，造成金融服务业内部税负不公的问题。

（四）制约我国信息服务业发展的税收政策分析

信息服务业是利用计算机和通信网络等现代科学技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、传输、检索和利用，并以信息产品为社会提供服务的专门行业的综合体，包括信息传输服务业、IT服务业（信息技术服务业）、信息资源产业（主要指信息内容产业）。近年来，我国为鼓励信息服务业发展出台了诸多取得税收优惠政策，但仍存在以下问题：

第一，税收优惠门槛较高，不利于亟待扶持的中小型企业发展。目前针对信息服务业最有力的优惠政策是国家对需要重点扶持的高新技术企业可按15%的所得税优惠税率征税。但适用这一政策的企业需要同时具备以下条件：拥有核心知识产权；产品符合《国家重点支持的高新技术领域》范围；研发费占销售收入一定比例；高新科技产品收入占总收入一定比例及科技人员占企业总人数一定比例；等等。高门槛阻碍了实力较弱但又最需要扶持的中小型企业，也容易诱发高新企业虚假繁荣，极不利于我国信息服务业的技术创新发展。

第二，税收优惠方式单一，应用环节不合理。目前我国鼓励信息服务业发展的税收优惠政策大多采用侧重行业性普惠、难以突出重点的税率优惠方式和侧重事后优惠、强调利益转让的税额优惠方式，而侧重事前引导行业发展的税基优惠方式则基本上没有采用。而且这些税收优惠政策主要集中应用在信息产业链的下游，即技术创新成果的应用阶段，忽视了对产业链发展而言最重要的上游和中游，即技术创新的研究开发和试制阶段的投入。

第三，税收优惠缺乏多税种支持。目前针对信息服务业的税收优惠政策主要集中在企业所得税上，而由于信息服务业属于营业税应税范围，在经营过程中需要长周期大额投入的企业研究开发费用、技术转让费用、科技咨询费用等无形资产和技术开发成本都无法得到差额抵扣，削弱了企业技术创新的积极性。

（五）制约我国商务服务业发展的税收政策分析

商务服务业包括企业管理服务、法律服务、咨询与调查、广告业、职业中介服务等行业，是符合现代服务业要求的人力资本密集行业，也是高附加值行业。人力资本不仅是实现经济由要素拉动型向创新驱动型转换的核心，更是促进商务服务业发展的最重要因素。但我国在引进人才方面实施的个人所得税制却缺乏对人力资本投资的鼓励。目前我国仅对根据世界银行贷款协议直接派往我国工作的外籍专家、联合国组织直接派往我国的外籍专家可免征个人所得税，而绝大部分企业引进的外籍专家不在优惠范围之内。诚然，我国有些地区相继出台了不同层次的个人所得税优惠政策，但这些均属于地域性政策，个人所得税法中并未作出统一明确的规定，这不仅造成了各地区纳税的不公平，也会严重削弱个税的调节功能。另外，我国地方性的个人所得税减免项目也过于局限在免除个税方面，而忽视了其他促进人力资本投资的税收政策。

三、进一步促进我国生产性服务业发展的税收政策建议

针对上述制约我国生产性服务业发展的税收政策问题，笔者从我国各主体税种出发，提出完善建议，以期更好地促进生产性服务业与先进制造业融合，推动生产性服务业加速发展。

1.进一步推进增值税改革，扩大增值税应税范围。将建设投资期长、资产投入额大的交通运输业、现代物流业和信息服务业纳入现行消费型增值税征税范围，消除重复征税。允许纳税人在计算增值税额时，从商品和劳务销售额中扣除当期外购的固定资产、无形资产及劳务总额，尤其是对购进的信息网络技术、计算机系统技术和通信技术及设备实行增值税进项税款抵扣，对符合国家产业政策和国家进口税收政策的物流企业进口的设备、仪器及按照合同随设备进口的技术（含软件）及配套件、备件，可享受减免关税和进口环节增值税优惠，并适当降低这些行业的增值税税率，使其实际税负低于现行营业税的税收负担。这才能够大大提高企业技术改造和设备更新的动力，有利于企业之间的竞争，从而促进生产性服务业提高自主研发能力，增强科技创新力。

2.进一步推进营业税改革，实行结构性减税。针对一体化运作的现代物流业，在营业税中增设相应税目，实行3%税率，并扩大试点范围，将大部分物流企业都纳入试点名单，并对运输、仓储等外包业务和代理实行营业税差额征收。另外，针对物流业使用发票种类繁多的问题，建议整合与物流业务相关的现有发票，推出统一的物流服务业专用发票，实行税控装置开具，适当降低该发票的抵扣税率，以适应一体化物流运作需要。改金融服务业按营业收入全额征收营业税的方法为差额征收。为方便征收管理，建议可以直接以企业损益表中的营业利润作为计税依据。这样既可以减轻纳税人现行营业税负担，也可以规范各金融企业由于产品差异带来的收入确认差异，如金融衍生工具、保险资产外包、基金创新等征税问题，解决金融服务业内部税负不公的问题。同时应考虑降低营业税率，把现行金融服务业5%税率降到与其他行业持平的3%，直接减轻金融服务业营业税负担。

3.完善我国企业所得税制，促进生产性服务业发展。针对固定资产投入大的现代物流业，建议允许物流业固定资产实行加速折旧法，将企业的技术革新费用比照工业企业的新产品、新技术、新工艺研究开发费用的扣除办法执行。此外，允许物流企业按照本年比上年新增企业所得税的一定比例设置“企业技术革新基金”，作为企业技术革新的专项资金，允许税前扣除。针对现代物流业网络化运营和规模经营的特点，建议在《关于物流企业缴纳企业所得税问题的通知》的基础上，打破原有区域限制，即在全国范围内，凡是符合条件的由总部统一规范管理的现代物流企业，由其总部统一缴纳企业所得税，实现总部与分支机构盈亏互补，减轻其税收负担，以鼓励其跨区域设立分支机构，扩大物流网络系统，促进现代物流业发展壮大。

4.完善我国税收优惠制度，引导产业健康发展。第一，适当降低优惠门槛，大力扶持弱小企业。加快现代物流业和信息服务业试点发展工作，将亟需扶持的实力较弱企业也纳入试点名单中来，变锦上添花为雪中送炭的优惠政策，让税收优惠的效能得到最大程度的发挥。第二，转变税收优惠方式，重视对技术研发与试制阶段的优惠。建议我国改变原有以税率、税额优惠为主的优惠方式，转而实施以税基优惠为主，促使其积极转变发展方式。对于生产性服务业更多地采取延期纳税、加速折旧、投资抵免、费用加计扣除等侧重引导行业发展方式转变的优惠方式，发挥税制对资金投入的导向功能，尽量减少使用减免税额、降低税率等直接优惠方式，改善税收管理，简化税收优惠审批程序。

5.完善我国个人所得税制，加大人力资本投资力度。将引进人才的个人所得税优惠政策法制化，在个人所得税法中作出统一明确的规定，确切落实“以人为本”的信息服务业在实际发展中的人才激励机制。加强对高科技人才的优惠，重视促进人力资本投资的税收政策，如允许个人所得税扣除教育、研发等人力投资费用，给予高科技人才较高的免征额，对高科技人员在技术成果和技术服务方面的收入实行减征，返还高科技人员技术成果相关税费等办法。

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