建立高等教育成本核算体系的构想

◆满玉华

(哈尔滨金融高等专科学校金融系)

建立高等教育成本核算体系的构想

◆满玉华

(哈尔滨金融高等专科学校金融系)

一、目前高等教育成本核算存在的主要问题

(一)制度规定缺失,成本核算难落实

现行的《高等学校会计制度》和《高等学校财务制度》只要求编制资产负债表、收入支出表、支出明细表等,并未要求高校必须进行成本核算,编制教育成本报表。在该会计制度下,由于在成本数据采集及成本效益分析时无法从中获取原始数据资料,故不能为高校管理提供一个相对科学、准确的财务信息,高等教育成本核算难落实。

(二)成本构成内容不合理,教育成本难降低

尽管离退休人员经费是高校整个支出的一部分,但由于其与高校教学活动无直接关系,其经费不应列入教育成本项目,而应由社会保障部门支出;且不同时期、不同高校离退休人员人数不一,同一高校不同时期以及各校之间的成本比较分析多有不便。由于成本构成内容不合理,降低教育成本难以实现。

(三)成本计量不实,造成成本差异大

该问题突出表现在对固定资产的处理上,由于固定资产购建是一次性投入且投入金额大,虽然是多年受益,但是却把购建支出全部计入当年的教育成本,造成当年高校教育成本徒增,使得成本差异加大,成本计量不实。

(四)会计核算的单一性弱化了成本核算的职能

高校只核算经费支出而忽视了经济效益考核,排斥了教育成本核算。高校以计算生均经费支出数额作为向国家申请经费预算的数据资料,虽然国家取消了预算内外割裂核算和使用的办法,实行“核定收支,定额或定项补助,超支不补,结余留用”的预算管理模式,但仍局限于计算预算收支余额,并未实行教育成本核算,从而使降低教育成本,提高办学效益无法真正落到实处。

(五)教育成本主体的错位使高校成本效率意识淡化

多年来,国家对高校资金实行“供给制”,高校经费全部由财政预算支出,由于国家拨付的资金是无偿的,又无具体考核支出效果指标,因此高校只管花钱,将财政的“拨入经费”转化为“经费支出”,至于开支是否合理则无人问津。学校既无筹措经费的压力,也不承担经济责任,使得高校成本效率意识淡化,成了经济核算的从动者。

二、建立高等教育成本核算体系的构想

(一)高等教育成本计量标准的确立

高校教育成本核算就是利用会计和管理的技术手段和方法,对教育运行过程中各种费用的发生和成本的形成进行核算。要建立一套高等教育成本核算体系,其计量方法就是采用会计核算方法,利用会计系统,通过设置、登记账簿,记录教育资源的耗费,计算高等教育成本。在进行教育成本核算时,通过教育成本核算体系核算中观、宏观的教育经费,教育成本统计也就有了准确的基础数据,就可以得到系统准确的中观、宏观的财务成本数据。因此,从长远看,建立教育成本核算体系是高等教育管理的有效工具。

(二)高等教育成本核算机构的设置

要进行准确的成本核算,必须建立校、系(部)一体的成本核算系统,其中以系(部)为基本核算单位。将成本核算细化到每个具体部门,以保证总的教育成本核算的准确性,从而明确责任,防止教育经费违规使用,确保教育成本管理工作顺利进行。

(三)高校教育成本项目的界定

从会计角度理解的教育成本应是指高校培养每个学生所耗费的全部费用。明确高等教育成本核算内容的范围,有利于对高等教育成本的确认。尽管《高等学校教育培养成本监审办法》第五条中对高等教育成本核算的内容已做了明确规定,但应将现行制度中尚未列入支出而属于教育成本范围的固定资产折旧费用纳入到成本项目中;同时还应剔除那些相当于企业的营业外支出、反映高校非教学活动所消耗的教育资源价值。应剔除的项目包括:(1)投资经营性支出,如校办产业支出、校方对外投资亏损补贴等。(2)已列入后勤服务社会化的支出,如学生食堂宿舍支出、教工食堂补贴等。(3)社会公共性质支出,如离退休人员的全部费用、与教学无关的附属机构如医院、附属学校、幼儿园等的补贴支出。(4)与教学活动无关的科研经费支出,如单纯性科研机构科研成果转化中的支出等。

(四)高等教育成本核算所遵循的会计原则

2005年6 月国家发改委颁布的《高等学校教育培养成本监审办法》第三条和第四条中明确规定了高等教育成本核算的原则。总体原则是“高校教育培养成本核算应保证公正性、科学性和合理性”。具体原则是权责发生制原则、相关性原则、分类核算原则、真实性原则。高校教育培养成本核算,必须以经过同级财政部门审核批准的《年度财务决算报表》和审核无误、手续齐备的原始凭证及账册为基础,做到真实、准确、完整、合理。

(五)高等教育成本核算的会计凭证和会计账薄的设计

为了系统准确地记录归集高校教育成本信息,记录经济业务,明确经济责任,高校应根据本校实际并依据相关法律规定,设计会计凭证和会计账薄。

(六)高校教育成本项目会计科目的设置

根据高校的特点和国家预算管理要求以及成本核算的需要,在确定了教育成本对象以后,按教育成本核算的要求,设置教育成本核算的总账科目和明细科目,设置教育成本计算单。高校除按现行会计制度的要求设置会计科目以外,为核算教育成本的需要,应增设一些总账科目和相应的明细科目,应增设的会计科目有:

1.教育成本:该科目用于核算高校办学过程中所发生的各项教育费用,并据以确定培养和教育学生的实际成本。在实行院、系二级核算的学校,教育成本科目在两级核算单位都设置,院系一级是基础,校级在院系一级基础上分配校级公共费用,形成完全成本。在总账科目下,按不同的“教育产品”——不同年级不同专业的学生设置二级明细科目;在二级科目下按成本项目设置三级科目。

2.教育收入:该科目用于核算学校收取的学费、教育经费拨款,但不包括科研经费收入、捐赠收入、投资收入,目的是为了和教育成本相匹配,从而考核教育成本的合理性。至学年末,该科目结转至“教育结余”科目贷方。

3.公共费用:在各教育产品的直接费用发生时,记入“教育成本”总账和相关明细账。对于公共费用应该按合理的标准在不同的教育产品中分配。为便于对公共费用的归集分配,应设置“院系公共费用”和“校级公共费用”两个总账科目。用于归集分配院系和校级公共费用。“公共费用”总账科目下按与“教育成本”总账科目相同的要求设置明细科目。

4.内部往来:在进行二级核算且各系部互相提供教学服务的学校,为准确核算各系部的资源利用效率,便利相互提供教学服务的成本的结转,则应设置“内部往来”账户。“内部往来”的明细账按系别设置,其下再按教育成本项目设置。各系成本的分配,要按学校的统一标准进行,月末或学年末,将各系相互提供的教学服务成本通过本账户进行结转,各系的余额表示该系对外系提供的教学服务净额。但从全校看,这一账户应无余额。

5.待摊费用:该科目用于核算高校已经支付但应由本期和以后各期分别负担的费用。这类费用主要是公务费、业务费。对于分级核算的学校,校、院系两级都可能会发生这类费用,均应设置“待摊费用”科目。这一科目的明细账要按与“教育成本”相同的要求设置,为简化核算,对于金额大、受益期较长的费用,如固定资产大修理支出,也可放入该科目核算,而不再设置“长期待摊费用”或“递延资产”科目。

6.预提费用:该科目表示已经预提而尚未实际支取的费用,用于核算固定资产的折旧额。该科目应按固定资产类别或使用部门设置二级明细账,并设置固定资产卡片作为三级明细账。在使用计算机管理的学校,每一项固定资产都可作为一个固定资产明细账而方便的管理。

7.教育结余:该科目借方为教育收入结转数,贷方为教育成本结转数;借方余额表示收不抵支,贷方余额表示结余。此科目相当于企业的利润指标,设置的目的是为了考核办学的经济效益。

8.教育事业支出:该科目用于核算教育服务的专业业务活动和辅助活动,需要计入教育成本的各项支出和其他支出,属于支出费用类账户。平时将发生的各种教育事业支出和费用计入本账户的借方,期末转入“教育成本”账户和“固定资产”账户的借方,结转后无余额。该科目可按系别、专业、班级设立明细账,并按费用要素设置专栏,用以归集属于本系、本专业、本班级的各种费用合计,为教育成本计算提供资料。

(七)高等教育成本对象的确定

高等教育成本对象应确定为一所高校所提供的一个学年度的各专业、各类别、各层次的学生教育服务量,即核算学年度的教育成本。合理划分成本核算对象,规范成本核算程序,有利于教育成本的归集和分配,以便于准确计算各级各类学生的培养成本,全面反映生均单位教育成本和教育总成本。

(八)高等教育成本计算期的确定

为了定期反映高校的财务收支状况,就必须将持续不断的教学科研活动划分为一个个连续、相等的会计期间,据以准确无误地编制财务会计报表。由于我国的教育周期是按学年(即当年 9月 1日至次年 8月 31日)划分的,高校的教学是按学年组织的,学费也是按学年收取的,其特殊性决定了教育成本核算期间的划分不同于现行制度规定的会计期间划分范围,不能采用日历年制,而应采用培养周期的学年制,才更符合高校特定的运行规律。

(九)高等教育成本核算程序和成本的计算

参照企业成本核算的程序,高等教育成本核算程序为:确定成本对象和成本计算期;设置成本科目和成本账务处理程序;记录、归集、分配费用;计算成本;编制成本报表。

通过费用归集和分配,最后将应由本期教育产品负担的费用都归集到了教育成本科目和教育成本计算单上,再将各项费用汇总计算,即可得到各种教育产品的总成本。将总成本除以教育产品量,即接受教育服务的学生学年总数,就可以得到一所高校向一个教育产品,即向一个学生提供一学年教育服务的平均成本或单位成本。

(十)编制高等教育成本报表

高等教育成本报表可根据教育成本账簿记录和教育成本计算单编制。该报表可分为两类:一是高等教育成本总表,用来反映教育单位在一定时期内,教育事业支出总额中应由教育成本负担的教育费用额的报表。它按高等教育成本项目设置专栏,同时又按费用要素设置费用项目,既反映教育成本的构成情况,又反映教育费用的构成情况。通过该表,可以了解成本构成及各成本项目所占比重,为进行成本分析提供资料。二是高等教育成本人均单位成本表,用来反映教育单位在一定时期内教育累计总成本按毕业人数平均计算的人均单位成本情况的报表。该表按成本项目反映的是累计的教育总费用,并按不同专业、不同班级、不同毕业人数,分别计算的人均单位成本。由于该表的各成本项目反映的是整个学习期间的累计总费用,所以,它的人均值就是该班级的人均单位成本,根据需要也可以计算每学年人均单位成本。

(十一)高等教育成本核算指标体系的设立

为了充分运用高校成本核算体系,加强高校内部管理,降低教育成本,提高高等教育的办学效益,高校教育成本核算指标体系应包括学年培养教育总成本、某学年生均培养教育成本、某届学生生均培养教育成本三项。

[1]国家发展和改革委员会.高等学校培养成本监审办法 (试行).2005.

[2]刘丹.高校教育成本核算原则的几点思考[J].高等函授学报(自然科学版),2006.

[3]席卫华,田婕.关于高校教育成本核算有关问题的思考[J].中国管理信息化,2007.

[4]邓桂清.高校教育成本核算体系构建的探讨[J].经济师,2008, (06).